Průvodce Koordinačními výbory, 3. část

Nejčastěji je předmětem těchto odborných diskuzí zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZDP“). Připomeňme, že z minule představené várky KooV měly pro většinovou praxi asi největší význam tyto tři: Stanovení vstupní ceny pro odepisování u majetku ve spoluvlastnictví při zvýšení podílu na majetku, Stanovení vstupní ceny pro odpisování u majetku ve spoluvlastnictví při zvýšení podílu na tomto majetku - v případě přeměn a vkladů, a Osvobození bezúplatných příjmů veřejně prospěšného poplatníka v případě, že prostředky budou využity pro poskytnutí darů do zemí mimo EU, Norsko a Island.

V dnešní třetí části se podíváme na posledních nejmladších osm KooV z konce roku 2014:

daňový poradce č. 4336, daňový poradce č. 4641

V praxi daňové subjekty, které evidují aktivity v oblasti výzkumu a vývoje a uplatňují odčitatelnou položku na výzkum a vývoj, často řeší splnění podmínky, že do daňového odpočtu nelze zahrnovat výdaje (náklady), na něž byla byť jen zčásti poskytnuta podpora z veřejných zdrojů. Příspěvek se věnuje pěti konkrétním příkladům.

Daňový subjekt obdržel dotaci, čili podporu z veřejných zdrojů. Způsobilými náklady pro dotaci jsou náklady na pořízení stroje. Podporou z veřejných zdrojů totiž bylo pokryto jen 10% hodnoty majetku, takže 90% zůstává nepodpořeno. Přičemž daňová vstupní cena majetku je po snížení o dotaci pouze ve výši 90% pořizovací ceny stroje. Takže je možné do daňového odpočtu na podporu výzkumu a vývoje zahrnout až 100% ročního daňového odpisu tohoto stroje.

Daňový subjekt obdržel v roce 2013 rozhodnutí o příslibu investiční pobídky ve formě slevy na dani z příjmů. Ovšem rozhodl se čerpat investiční pobídku ve formě slevy na dani až od zdaňovacího období roku 2015. S ohledem na skutečnost, že daňový odpočet podle § 34 odst. 4 ZDP nemá selektivní povahu (daňová úleva je přístupná pro všechny subjekty), nenaplňuje definiční znaky pro veřejnou podporu. Na druhou stranu ke kterému dle výše uvedeného příkladu dojde až ve zdaňovacím období 2015 (zdaňovací období, ve kterém je poprvé uplatněna sleva na dani).

Nelze ztotožňovat způsobilé náklady (dříve též náklady vhodné na podporu), které jsou základem pro veřejnou podporu formou investičních pobídek, účelových dotací apod., s náklady pro účely odpočtu od základu daně.

Předkladatel: daňový poradce č. 1026

Cílem příspěvku je sjednotit Tento finanční instrument může být uzavírán bez fyzického vypořádání podkladového aktiva jak za účelem aktivního obchodování s nimi, tak za účelem např. zajištění proti pohybu budoucí ceny podkladového aktiva. Tento příspěvek se zaměřuje „pouze“ na obchodování s komoditními swapy osobami, které se účastní těchto obchodů pravidelně, na dlouhodobé bázi a za účelem dosažení zisku („obchodník“).

Komoditní swapy nejsou uzavírány s cílem dodání či pořízení podkladového aktiva (vzájemné dodání stejného množství jedné komodity ve stejných obdobích by i postrádalo jakýkoli ekonomický smysl). Swap představuje finanční nástroj sloužící ke spekulaci na pohyb ceny podkladového aktiva nebo zajištění proti pohybu ceny podkladového aktiva. Podkladovým aktivem může být měna, úrokové sazby či ceny komodity atd.

Komoditní swap je dohoda o výměně řady pevných cen komodit („pevná cena“) za variabilní ceny („floatová cena“), přičemž dochází pouze k vypořádání rozdílu mezi těmito cenami („vypořádací rozdíl“). Toto finanční vypořádání však nelze pro účely DPH považovat za úplatu, je totiž plněním samotným, ne úplatou za něj. Z pohledu obchodníka nemůže být jeden tok peněz (finanční vypořádání) současně plněním i úplatou za něj.

Uzavřený komoditní swap se standardně v účetnictví obchodních stran zachycuje pouze ve výši rozdílu mezi fixní a floatovou cenou - na výnosových účtech při kladném vypořádacím rozdílu, nebo na nákladových, je-li záporný. Dlouhodobé swapy jsou před realizací k rozvahovému dni přeceňovány na „reálnou“ hodnotu.

Obchodování s finančními deriváty (tj. i swapy) prováděné „obchodníky“

Jelikož nedochází k fyzickému dodání podkladového aktiva a ani nebylo úmyslem smluvních stran si vzájemně dodávat podkladové aktivum, nelze na swapy hledět jako na dvě vzájemná proti sobě stojící plnění spočívající v dodání zboží. Pro účely DPH se bude jednat pouze o jedno plnění, které je nutno považovat za službu.

Podle dřívějšího KooV č. 248/29.10.08 -

Ani v teoretické rovině protiplněním (úplatou) nemůže být výsledné finanční vypořádání (vypořádací rozdíl) zjištěný dle podmínek každého jednoho swapového kontraktu, neboť jak bylo ukázáno výše, samostatný swapový kontrakt posuzovaný individuálně nepředstavuje poskytnutí služby za úplatu, tj. nepředstavuje plnění, které by bylo předmětem daně. Takže protiplnění, to znamená částka, kterou může obchodník skutečně použít pro vlastní potřebu, musí být považováno za skládající se

uvedené v čl. 135 odst. 1 písm. f) Směrnice Rady 2006/112/ES, o společném systému DPH, a

Hodnota osvobozených plnění, kterou obchodník zahrne do řádku 50 přiznání k DPH, realizovaných za dané zdaňovací období.

Vzhledem k tomu, že základem daně je obecně úplata, kterou obchodník obdržel nebo má obdržet,

Ale jen za předpokladu, že jde o činnost, která je předmětem daně, a Pro jednoznačnou interpretaci závěrů ještě podotýkáme, že tak jako nebude na ř. 50 vykazována záporná hodnoty osvobozeného plnění, tak se ani záporná hodnota nebude promítat do krátícího koeficientu stanoveného podle § 76 ZDPH.

daňový poradce č. 1381

je často používaným instrumentem pro ověření tvrzení daňového subjektu ještě před vyměřením daně. Což ale předpokládá konkrétní pochybnosti správce daně. Proti nekonkrétní výzvě neboť to vylučuje § 109 odst. 2 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „DŘ“). V poslední době ovšem správci daně odmítají i stížnosti proti nekonkrétní výzvě.

Pro ilustraci problému předkladatel KooV cituje z odůvodnění rozhodnutí správce daně o zastavení řízení o stížnosti proti nekonkrétní výzvě:

Načež uvádí, že se domnívá, že takový postup je v rozporu s judikaturou Nejvyššího správního soudu, a cituje z jednoho rozhodnutí: Pokud by se daňový subjekt nemohl proti nekonkrétní výzvě bránit v řízení před správcem daně, tak by to znamenalo, že může podat ihned žalobu na nezákonný zásah.

Podá-li daňový subjekt Při vyřízení žádosti o přešetření způsobu vyřízení stížnosti nadřízený správce daně nejen prošetří způsob vyřízení stížnosti, ale rozhodne rovněž o meritu stížnosti.

Výzva dle § 89 odst. 1 DŘ musí obsahovat konkrétní pochybnosti a nelze se proti ní odvolat. Je ale třeba rozlišit dvě situace podle toho, k dosažení jakého cíle stížnost proti výzvě k odstranění pochybností směřuje.

daňový poradce č. 1159, daňový poradce č. 4049

Podle autorů není správný formální postup podle textu zákona č. 593/1992 Sb., o rezervách pro zjištění základu daně z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZoR“), podmiňující tvorbu zákonné opravné položky („OP“) vzájemným zápočtem pohledávek.

Gramatický výklad § 2 odst. 4 ZoR by mohl vést k závěru, že poplatník nemůže tvořit k neuhrazené netto pohledávce žádné daňově efektivní OP bez formálně provedené procedury zápočtu současně splatného dluhu.

Předkladatelé se domnívají, že takový výklad by byl nesprávný, a to zejména z následujících důvodů:

Možnost tvorby daňové OP k netto hodnotě pohledávky lze nepřímo dovodit i z přechodného ustanovení k § 2 odst. 4 v rámci zmíněné novely, kde byla stanovena povinnost zrušit již vytvořené OP s výjimkou těch, které byly vytvořeny k části pohledávky převyšující hodnotu závazku. Zákonodárce tedy problém viděl jen v daňových OP vytvořených k části pohledávky odpovídající hodnotě závazku.

Lze souhlasit se závěrem předkladatele, že „eviduje-li poplatník neuhrazenou pohledávku za dlužníkem, za kterým má zároveň splatný závazek, může tvořit daňově účinné OP (za splnění dalších podmínek ZoR) k netto výši neuhrazené pohledávky“. Zároveň je však nutno dodat, že § 2 odst. 4 ZoR výslovně vyžaduje provedení vzájemného zápočtu.

daňoví poradci č. 4126, č. 2371, č. 4038 a č. 3756

V roce 2014 nebylo jednoznačné, jestli odměny zahraničních jednatelů českých s. r. o. podléhají zálohovému zdanění (jako řadoví zaměstnanci) nebo tzv. srážkové dani (tento postup je od roku 2015 už jediný správný).

NOZ od roku 2014 upravil pozici a jednání orgánů obchodních korporací. Na straně jedné NOZ a částečně také ZOK hovoří o „členech orgánu“ i v případě jednoho jednatele s. r. o., ovšem na straně druhé některá ustanovení ZOK naopak utvrzují o tom, že se postavení jednatelů coby „statutárního orgánu s. r. o.“ nezměnilo. Navíc Důvodová zpráva k ZOK uvádí, že obecné pojetí statutárního orgánu s. r. o. - jednatele - zůstává nezměněno.

Přičemž ale v podmínkách roku 2014 platil jiný daňový režim zdanění odměn nerezidentních jednatelů českých s. r. o. coby „členů statutárního orgánu“ „statutárního orgánu s. r. o.“ vypočtené ze „superhrubé“ mzdy, avšak bez uplatnění solidárního zvýšení daně a bez možnosti daňových slev. Naproti tomu při podle § 38h ZDP vypočtená ze „superhrubé“ mzdy a solidární zvýšení daně podle § 38ha ZDP.

Rozdíl mezi srážkovou daní a zálohovou daní se v konečném důsledku stírá u nerezidentů jiného státu Evropské unie či Evropského hospodářského prostoru, zahrnou-li příjmy zdaněné srážkovou daní do daňového přiznání.

tedy že odměna by mohla plynout „orgánu právnické osoby“, takže je již nesporné, že plyne vždy „členu orgánu právnické osoby“. K čemuž Důvodová zpráva k této novele uvádí:

daňový poradce č. 4038, daňový poradce č. 3756

Pokud český zaměstnanec pracuje pro tuzemskou firmu v Česku i v její zahraniční stálé provozovně, podléhá u nás zdanění jen mzda za práci v ČR. Je ovšem spornou otázkou, zda povinné pojistné hrazené zaměstnavatelem zvyšující daňový základ má zohlednit i část zahraničních příjmů převyšujících maximální vyměřovací základ.

Když český zaměstnanec pracuje pro českého zaměstnavatele v Česku i v jeho zahraniční stálé provozovně (ve smluvním státě), tak sice dostává jednu mzdu, ale pro daňové účely je nutno jí rozdělit na dvě části. (podle Smlouvy o zamezení dvojího zdanění nebo § 38f odst. 4 ZDP).

Výpočtovým základem českého zdanění příjmů ze závislé činnosti jsou příjmy (mzda) navýšené o tzv. povinné pojistné, které je z těchto příjmů povinen hradit zaměstnavatel podle našich pojistných zákonů. Podle jednotných pravidel EU přitom platí zásada jediného místa pojištění, kterým je v daném případě ČR. Takže pojistné podle českých pojistných předpisů se platí jak z části mzdy za závislou činnost vykonávanou přímo v ČR pro zdejšího zaměstnavatele, tak i za závislou práci pro jeho zahraniční stálou provozovnu.

Zdá se to být jednoduché, prostě se pro účely zdanění v ČR poměrově rozdělí nejen celková mzda za práci doma a venku, ale i povinné pojistné hrazené zaměstnavatelem, přičemž základ daně bude v Česku tvořen jen poměrnou částí mzdy za práci v ČR zvýšenou o odpovídající poměrnou část povinného pojistného.

Ale ohledně poměrného členění povinného pojistného patrně znejistíme, (1 277 328 Kč v roce 2015). Je pak otázkou, jak určit odpovídající povinné pojistné, resp. jeho část připadající na mzdu za práci v Česku, kterou „superhrubě“ navýší. Do úvahy totiž přicházejí dva způsoby:

 I--------------------------------I----------------------I---------------------I I

        I

          I

         I I--------------------------------I----------------------I---------------------I I Celková mzda od jednoho        I     5 000 000 Kč     I    5 000 000 Kč     I I českého zaměstnavatele (za     I                      I                     I I práci v ČR i v jeho zahraniční I                      I                     I I stálé provozovně)              I                      I                     I I--------------------------------I----------------------I---------------------I I Celkové povinné pojistné na    I      319 332 Kč      I     319 332 Kč      I I sociální pojištění hrazené     I                      I                     I I zaměstnavatelem (25% z         I                      I                     I I maximálního VZ 1 277 328 Kč)   I                      I                     I I--------------------------------I----------------------I---------------------I I Celkové povinné pojistné na    I      450 000 Kč      I     450 000 Kč      I I zdravotní pojištění hrazené    I                      I                     I I zaměstnavatelem (9% z celkové  I                      I                     I I mzdy, neplatí maximální VZ)    I                      I                     I I--------------------------------I----------------------I---------------------I I Mzda za práci ve stálé         I     3 000 000 Kč     I    3 000 000 Kč     I I provozovně vyňatá ze zdanění   I                      I                     I I v ČR                           I                      I                     I I--------------------------------I----------------------I---------------------I I Mzda za práci v ČR zdaňovaná   I     2 000 000 Kč     I    2 000 000 Kč     I I v ČR (40% celkové mzdy)        I                      I                     I I--------------------------------I----------------------I---------------------I I Povinné pojistné sociální      I

      I

      I I související s příjmem za       I (40% ze 319 332 Kč)  I (25% ze 2 mil. Kč)  I I práci v ČR                     I                      I                     I I--------------------------------I----------------------I---------------------I I Povinné pojistné zdravotní     I      180 000 Kč      I     180 000 Kč      I I související s příjmem za       I (40% ze 450 000 Kč)  I (9% ze 2 mil. Kč)   I I práci v ČR                     I                      I                     I I--------------------------------I----------------------I---------------------I I Dílčí základ daně ze závislé   I

     I

    I I činnosti po vynětí (zdaní se   I                      I                     I I v ČR)                          I                      I                     I I--------------------------------I----------------------I---------------------I 

Pro variantu A svědčí, že příjmy vyňaté ze zdanění jsou určovány jako část celosvětových příjmů poplatníka, proto by i související povinné pojistné pro účely jeho zdanění mělo být částí jeho „celosvětového“ pojistného.

- zástupci finanční správy potvrdili správnost pro poplatníky výhodnější Hlavní argumenty:

daňový poradce č. 1159, daňový poradce č. 4231

Přijetím novely č. 344/2013 Sb. vznikly pochybnosti, zda došlo ke změně § 24 odst. 2 písm. y) ZDP, a to v návaznosti na znění přechodného ustanovení a pravidla pro

Časový vývoj návětí ustanovení § 24 odst. 2 písm. y) ZDP o možném

Podle předkladatelů KooV je sporné, zda text přechodného ustanovení novely č. 344/2013 Sb. modifikuje pravidla uplatňovaná pro pohledávky vzniklé do konce roku 2003 podle dřívějšího přechodného ustanovení k novele zákonem č. 438/2003 Sb. Podle jejich názoru tomu tak není, přičemž argumentují dvěma způsoby:

Přechodné ustanovení zákonného opatření Senátu k novelizaci § 24 odst. 2 písm. y) ZDP by nijak nemělo měnit původní režim odpisu pohledávek, tj.

daňový poradce č. 3826

Plátce chce postavit budovu na svém pozemku, kterým je vedena inženýrská síť jiného vlastníka. Přeložka stávající inženýrské sítě je nutnou podmínkou pro zhotovení budovy. Přičemž jsou zvažovány dvě varianty:

Cílem příspěvku KooV je zodpovědět tři související otázky ve vztahu k uplatnění DPH dotyčným plátcem:

Aby bylo možno hovořit o poskytnutí plnění za úplatu, je nutné, aby existovala přímá vazba mezi dodáním zboží nebo poskytnutím služby a úplatou plátcem skutečně obdrženou za toto plnění. Tato přímá vazba existuje v případě, že je zde právní vztah mezi poskytovatelem služby a jejím příjemcem, v rámci něhož jsou vzájemně poskytnuta plnění, přičemž úplata představuje skutečnou protihodnotu služby a je vyjádřitelná v penězích.

U varianty 1, když změnu věci provede pro plátce stavební firma (také plátce), je vůči stavební firmě příjemcem zdanitelného plnění sledovaný plátce a nikoliv vlastník věci (inženýrské sítě). Mezi vlastníkem věci a stavební firmou neexistuje právní vztah, který je podmínkou pro poskytnutí plnění. Pokud mezi plátcem a vlastníkem věci není dohodnuta žádná úplata, pak chybí jeden ze základních znaků předmětu plnění ve smyslu § 2 ZDPH.

Podle názoru předkladatele Stavební firma tak vystaví daňový doklad plátci a jde-li o stavební práce v režimu přenosu daňové povinnosti, pak tento příjemce uplatní daň podle § 92e ZDPH.

Na podporu svých závěrů překladatel uvádí, že z ustálené judikatury Soudního dvora EU vyplývá, že základ daně při dodání zboží nebo poskytnutí služby je tvořen skutečně získaným protiplněním. Toto protiplnění je subjektivně určenou hodnotou, tj. hodnotou skutečně obdrženou, a nikoli hodnotou určenou podle objektivních kritérií. Navíc toto protiplnění musí být vyjádřitelné v penězích a musí mít přímou vazbu na poskytnuté plnění.