Novela zákona o účetnictví a prováděcí vyhlášky pro podnikatele

, týkající se účetního období, souvisejí se změnami zákona , a současně zohledňují i připomínky odborné veřejnosti k možnostem uplatnit u účetních jednotek hospodářský rok. obsahuje a umožňuje účetní jednotce volbu, zda bude účetní období shodné s kalendářním rokem nebo zda účetní jednotka sama definuje začátek a konec účetního období jako 12 po sobě jdoucích měsíců jako hospodářský rok. Ostatní ustanovení obsahující úpravy specifických situací obsažené ve větě páté až poslední odst. 2 se zrušují a ve zpřesněném znění se přesouvají do odst. 3 a 4.

je definována délka účetního období podle zákona o přeměnách (je zavedena legislativní zkratka „“), s výjimkou změny právní formy a přemístění sídla. V případech přeměn společností účetní období začíná rozhodným dnem a končí posledním dnem účetního období, ve kterém byl proveden zápis uvedených skutečností do obchodního rejstříku, jde-li o:

U zúčastněných účetních jednotek končí účetní období dnem předcházejícím rozhodnému dni podle zvláštního právního předpisu.

Definování začátku a konce účetního období není v případě . Na rozdíl od ostatních typů přeměn není tato přeměna transakcí s podnikem, není s ní spojen zánik a vznik obchodní společnosti, jde pouze o změnu vnitřních poměrů společnosti, tj. velikosti a struktury vztahů mezi společností a jejími společníky. Obdobně to platí pro podle § 26 zákona č.513/1991 Sb., obchodní zákoník, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ObchZ“).

Nové ustanovení je zpřesněním specifických případů formulovaných v původním odst. 2, kdy může účetní jednotka volit delší účetní období. Účetní období též:

jsou uvedeny . Hospodářský rok mohou uplatnit účetní jednotky, které nejsou organizační složkou státu, územním samosprávným celkem nebo účetní jednotkou vzniklou nebo zřízenou zvláštním zákonem, a to pouze po místně příslušnému správci daně z příjmů , jinak účetní období zůstává nezměněno. Takovouto změnu účetního období může účetní jednotka v běžném účetním období provést pouze jednou. Obdobně postupují účetní jednotky i při přechodu z hospodářského roku na kalendářní rok. V nové úpravě účetní jednotka „testuje“ splnění obou termínů, a to podle toho, který nastává dříve. může omezit některé spekulativní změny účetního období, ke kterým dochází zpravidla z daňových důvodů.

Ustanovení . Hospodářský rok lze uplatnit za podmínek uvedených v odst. 5 též:

Zásadním důvodem pro změny účetních předpisů v oblasti přeměn je, že podle novely zákona o přeměnách rozhodný den přeměny může být stanoven jak zpětně, tak i do budoucna (tj. jako den předcházející, tak i následující po vyhotovení projektu přeměny, popřípadě jeho schválení), nejpozději jako den zápisu přeměny do obchodního rejstříku. Rozhodný den nemůže předcházet o více než 12 měsíců den, v němž bude podán návrh na zápis přeměny do obchodního rejstříku.

se doplňuje písm. v) obsahující včetně úprav prováděných v rámci přeměn společnosti k datu zápisu do obchodního rejstříku s účinky od rozhodného dne, metodu sestavení zahajovací rozvahy a úpravy při přeshraniční přeměně, vkladu nebo prodeji podniku.

řeší otevírání účetních knih a vedení účetnictví v případech, které jsou upraveny v zákoně o přeměnách, a to jak z pohledu vnitrostátních, tak i přeshraničních přeměn.

je uvedeno, že účetní jednotky zúčastněné na přeměně společnosti otevírají účetní knihy k rozhodnému dni přeměny společnosti a vedou účetnictví samostatně od rozhodného dne přeměny společnosti do dne zápisu přeměny společnosti do obchodního rejstříku. , otevírá účetní knihy ke dni zápisu přeměny společnosti do obchodního rejstříku s účinky od rozhodného dne v souladu s metodou přeměny společnosti. Ke dni zápisu přeměny společnosti do obchodního rejstříku, ke dni předcházejícímu ani ke dni následujícímu po dni zápisu přeměny společnosti do obchodního rejstříku se účetní závěrka nesestavuje, není-li dále stanoveno jinak. Účetní závěrku nesestavují zanikající účetní jednotky k poslednímu dni účetního období po rozhodném dni, pokud se den zápisu přeměny společnosti uskuteční až v následujícím účetním období.

je doplněn ; v tomto případě zúčastněná zanikající účetní jednotka uzavírá účetní knihy ke dni přecházejícímu den zápisu přeměny společnosti do obchodního rejstříku.

je obsažen postup přesunutého ustanovení týkající se z prováděcího právního předpisu [§ 54a odst. 4 vyhlášky č.500/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č.563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „VPU“)] do § 17 ZU. Pokud při přeshraniční přeměně je nástupnickou společností, družstvem nebo přejímajícím společníkem zahraniční osoba a ze zúčastněné zanikající účetní jednotky podle § 1 odst. 2 písm. a) ZU, tj. z právnické osoby, vznikne účetní jednotka podle § 1 odst. 2 písm. b) ZU, tj. zahraniční osoba v ČR podnikající nebo provozující jinou činnost, neotevírá tato účetní jednotka ke dni zahájení své činnosti účetní knihy, ale pokračuje ve vedení účetnictví po úpravách provedených v souladu s metodami přeměny společnosti s účinky od rozhodného dne. V opačném případě, kdy zahraniční osoba nehodlá v ČR podnikat, uzavírá zúčastněná zanikající účetní jednotka účetní knihy ke dni zániku. Toto ustanovení se nepoužije pro přeshraniční změnu právní formy a přemístění sídla.

je uvedeno, že podle odst. 3 až 5 se nepostupuje, je-li při přeměně společnosti . Při této přeměně společnosti uzavírají účetní jednotky zúčastněné na přeměně společnosti účetní knihy ke dni předcházejícímu rozhodný den přeměny společnosti. K rozhodnému dni přeměny společnosti otevírají účetní knihy pouze nástupnické účetní jednotky, účetní jednotka rozdělovaná odštěpením nebo přejímající společník v případě převodu jmění na společníka. V případě přeshraniční přeměny, pokud ze zúčastněné zanikající účetní jednotky podle § 1 odst. 2 písm. a) ZU vznikne účetní jednotka podle § 1 odst. 2 písm. b) ZU, i tato účetní jednotka otevírá účetní knihy k rozhodnému dni přeměny společnosti. Postup respektuje obecné pravidlo, že převzaté složky majetku a závazků budou oceněny reálnou hodnotou.

jsou taxativně vymezeny předepsané formálně právní náležitosti účetní závěrky. U , je-li den zápisu přeměny společnosti do obchodního rejstříku shodný s rozhodným dnem, že připojeným , neurčí-li nejvyšší orgán účetní jednotky jinak.

se doplňuje, že účetní metodu oceňování majetku podle odst. 3 písm. a) bodu 1 v případě přeshraniční přeměny, vkladu nebo prodeji podniku upraví prováděcí právní předpis; obdobně pro vykázání ocenění majetku a závazků reálnou hodnotou při přeměně společnosti a okamžik účtování o ocenění.

Podle se v případě, že projekt přeměny nebo projekt převzetí byl vypracován před účinností tohoto zákona, účtování o přeměně se dokončí podle ZU ve znění účinném do dne nabytí účinnosti novely.

(dále jen „vyhláška“). Nová ustanovení vyhlášky se použijí ; z přechodných ustanovení vyplývá odlišná úprava pro použití některých ustanovení novely.

Novela vyhlášky se týká zejména následujících oblastí:

Jednotlivým bodům s významnějšími změnami se budeme věnovat podrobněji.

S ohledem na omezený počet účetních jednotek, kterých se novela v této oblasti týká a současně potřebu věnovat tomuto tématu samostatný příspěvek, je v následujícím textu uveden pouze stručný výčet základních změn týkající se přeměn.

Novela ustanovení vyhlášky týkající se přeměn společností a družstev reaguje zejména na dvě skutečnosti:

V § 1 VPU legislativně-technická úprava v oblasti přeměn v souladu se zákonnými zmocněními uvedenými v § 4 odst. 8 ZU.

se zrušují nadbytečná slova „s výjimkou změny právní formy“, protože při změně právní formy není o ocenění majetku a závazků reálnou hodnotou účtováno.

upravujícím obsahové se zrušují ustanovení o dosavadním postupu rozdělení oceňovacího rozdílu v zahajovací rozvaze vzhledem k tomu, že všechny operace související se sestavením zahajovací rozvahy budou zaúčtovány účetními zápisy podle ustanovení nového § 54 až 54b VPU.

Obsahové vymezení rozvahových položek A. II.4., A. II.5. a A. II.6. je vymezeno v odst. 1 až 3.

Položka “ obsahuje rozdíly mezi oceněním majetku a závazků v účetnictví zanikající účetní jednotky nebo části účetní jednotky rozdělované odštěpením a oceněním jmění při přeměně společnosti podle zákona o přeměnách k rozvahovému dni pro ocenění. Pro účely této vyhlášky se rozumí den, k němuž byla sestavena účetní závěrka využitá pro ocenění jmění posudkem znalce pro projekt přeměny společnosti. Položka „“ obsahuje rozdíly z rozvahových operací vzniklé například vyloučením vzájemných pohledávek a závazků nebo případné rozdíly plynoucí například z vyloučení aktiv a pasiv, která se v souladu s vyhláškou a zákonem nevykazují. Tato položka neobsahuje rozdíly z rozvahových operací, které souvisejí se změnami ve vlastním kapitálu podle zvláštních právních předpisů.

Nová položka “ obsahuje u majetku a závazků, které byly vykázány v účetní závěrce využité pro ocenění jmění pro projekt přeměny společnosti, oceňovací rozdíly, které se vztahují k úbytkům tohoto majetku a závazků v období ode dne následujícího po rozvahovém dni pro ocenění do rozhodného dne. V této položce budou vykázány alikvotní části nezaúčtovaných oceňovacích rozdílů u majetku a závazků v tomto „mezidobí“.

včetně jeho názvu „“ navazuje na změny v zákoně o přeměnách a v ZU. Postup při , postup účetních jednotek při úpravách prováděných s účinky od rozhodného dne je obsahem .

v případech, kdy byl projekt přeměny vypracován podle zákona o přeměnách ve znění účinném do 31. prosince 2011, postupuje se při účtování o přeměně společnosti podle VPU před touto novelou.

nazvaném „Výsledek hospodaření minulých let“ se vymezuje nová položka „“, která obsahuje zejména podle § 59 odst. 6 VPU. Dále obsahuje , pokud jsou . Účetní jednotka popíše použití této položky v účetní závěrce. Současně se o tuto položku doplňuje Příloha č. 1 k vyhlášce „Uspořádání a označování položek rozvahy (bilance)“ v pasivech.

Obdobnou úpravu, tzn. a vykazování výše uvedených operací v rámci vlastního kapitálu, již obsahuje ustanovení § 30 vyhlášky č.501/2002 Sb., pro účetní jednotky, které jsou bankami a jinými finančními institucemi, ve znění pozdějších předpisů, a § 26 vyhlášky č.410/2009 Sb., pro některé vybrané účetní jednotky, ve znění pozdějších předpisů.

V návaznosti na uvedené úpravy se v VPU v „PASIVA CELKEM“ doplňuje nová položka „“. Současně se v návaznosti na úpravy přeměn společností za položku „A. II.5. Rozdíly z přeměn společností“ vkládá položka „“.

Odložená daň je vykázána pouze v případě, kdy se nerovná účetní a daňová hodnota aktiv, popř. pasiv. účtované podle ustanovení § 59 odst. 6 VPU se vykáže v nové rozvahové položce „A. IV.3. Jiný výsledek hospodaření minulých let“.

Další změnou je odlišný postup účtování a vykazování . Připomeňme si v této souvislosti, že podle ustanovení § 17 odst. 4ZU do schválení účetní závěrky valnou hromadou, nejpozději však do konce následujícího účetního období, lze účetní knihy znovu otevřít, provést opravy a sestavit novou účetní závěrku. V opačném případě je třeba zjištěnou ; přitom musí účetní jednotka dodržet ustanovení § 35 ZU o opravách a ostatních ustanovení o účetních záznamech.

po schválení účetní závěrky je dosud řešen v Českém účetním standardu pro podnikatele (dále jen „ČÚS“) č. 019 – Náklady a výnosy, body 3.10.5., 4.7.3. a 6.1. písm. b).

Způsob účtování oprav nesprávně zaúčtovaných nákladů a výnosů v minulých účetních obdobích, které, není novou úpravou dotčen – v účetním období, ve kterém byly chyby zjištěny, se účtují na účtech nákladů a výnosů, kterých se týkají a vykazují se v příslušných položkách výkazu zisku a ztráty běžného období.

Vzhledem k tomu, že kumulativní dopad chyb minulého účetního období nemá ovlivnit výsledek běžného období, je oprava nákladů a výnosů řešena pomocí účtování oproti vlastnímu kapitálu v běžném období na příslušný analytický účet účtové skupiny 42 – Rezervní fondy, nedělitelný fond a ostatní fondy ze zisku a převedené výsledky hospodaření a vykazována v nové rozvahové položce „A. IV.3. Jiný výsledek hospodaření minulých let“. Na podobě se nic nemění, protože ta zahrnuje pouze položky označené velkými písmeny latinské abecedy a římskými číslicemi (viz § 4 odst. 8 VPU). Neobsahuje položky označené arabskými čísly, tedy ani položku „A. IV.3. Jiný výsledek hospodaření minulých let“. Transakce uvedené v novém § 15a VPU v ní budou vykazovány v položce „A. IV. Výsledek hospodaření minulých let.“

O významné nesprávnosti účtování, ke kterým došlo v minulém účetním období a které byly opraveny v běžném účetním období, (obdobně to platí i v případě změny účetních metod). V § 4 odst. 5 VPU se uvádí, že všechny položky rozvahy, výkazu zisku a ztráty a přehledu o změnách vlastního kapitálu obsahuje též informaci o výši této položky uvedené za bezprostředně předcházející účetní období, tj. minulé účetní období; rozvahové položky minulého období jsou uvedeny v netto hodnotě. V případě, že informace uváděné za minulé a běžné účetní období nejsou srovnatelné, protože došlo k jejich obsahovým nebo hodnotovým změnám, upraví se informace za minulé účetní období s ohledem na významnost podle § 19 odst. 6 ZU. Každá úprava informací za minulé účetní období, popřípadě ponechání nesrovnatelných informací se .

Kromě účetních případů týkajících se oprav významných chyb nákladů a výnosů minulých účetních období se dále jedná o , které se dosud účtovaly výsledkově na vrub mimořádných nákladů, popř. ve prospěch mimořádných výnosů (např. účet 581-Náklady na změnu metody) jako účetní případ prvního měsíce nového účetního období.

Vzniklé rozdíly se obdobně zaúčtují na příslušný analytický účet účtové skupiny 42 a vykáží v položce „A. IV.3. Jiný výsledek hospodaření minulých let“. Použití této položky se popíše v příloze v účetní závěrce. Lze připomenout, že některé účetní metody jsou vyjmenovány v ustanovení § 4 odst. 8 písm. g) ZU, zejména , které jsou účetní jednotky povinny dodržovat podle prováděcích právních předpisů k zákonu; změnou metody je i změna způsobu počítaní odložené daně a změna ve způsobu ocenění majetku (podle § 4 odst. 15 ZU a § 7 odst. 4 ZU).

Opravy chyb a rozdíly ze změny účetních metod ovlivní částku zisku nebo ztráty minulých let;

vzhledem k předpokladu, že k témuž dni nabude účinnost novela zákona č.586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů, která změnu v účtování o rozdílech ze změn účetních metod a opravách chyb, o kterých bude účtováno rozvahově zvýšením nebo snížením příslušné složky vlastního kapitálu, zohlední tak, aby byly zajištěny stejné daňové dopady jako do konce roku 2012, kdy u podnikatelských subjektů je o této skutečnosti účtováno výsledkově.

se doplňuje obsahové vymezení o postup vykazování této položky v rozvaze v případě, že účetní jednotka zaplatila zálohy na daň z příjmů. , pokud jsou tyto zálohy nižší než předpokládaná daň. O výši zaplacených záloh na daň z příjmů se sníží i vykazovaná položka „C. III.6. Stát – daňové pohledávky“. Pokud jsou tyto zálohy vyšší nebo rovny předpokládané dani, účetní jednotka položku B. I.3. v rozvaze neuvede. Zároveň je výslovně doplněno, že

Současně se vymezuje, že položka „“ obsahuje zejména pohledávky z titulu přímých a nepřímých daní a uhrazených daňových záloh. V případě, že účetní jednotka zaúčtuje rezervu na daň z příjmů, nevykáže položku C. III.6. v celkové výši, nýbrž sníženou o předpokládanou daň do výše uhrazených záloh na daň z příjmů. Tato skutečnost v účetní závěrce. Dosavadní odst. 6 se označuje jako odst. 7.

Vzhledem k tomu, že se jedná o rozšíření možností vzájemného zúčtování, v souladu se zákonným zmocněním se současně , že v účetní závěrce se navíc . To však neznamená, že se o daňové povinnosti vyjádřené prostřednictvím rezervy na daň z příjmů neúčtuje, popř. že se splatná daň z příjmů nevykáže ve výkazu zisku a ztráty (položka Q.1. resp. S.1. nebo S. a Q. podle podoby výkazu).

Nová úprava spočívá v tom, že v účetní závěrce jsou vzájemně kompenzovány zaplacené zálohy a výše odhadovaného daňového závazku vyjádřeného rezervou, tzn. že a hodnota rozvahy tak není z tohoto důvodu nadhodnocována. Novela ustanovení § 11 VPU výslovně uvádí, že se jedná o uhrazené zálohy na daň z příjmů, nejedná se tedy o kompenzaci s ostatními daněmi (pohledávky z titulu ostatních přímých daní, daně z přidané hodnoty, aj.).

V případě, kdy na předpokládanou daň, bude v rozvaze vykázána pohledávka vůči státnímu rozpočtu, rezerva v pasivech nebude vykázána. V rozvaze se vykáže pouze odhadovaný „přeplatek“ z titulu uhrazených záloh na daň z příjmů. V opačném případě bude rezerva vykázána ve výši předpokládaného doplatku. Informace o tomto postupu bude uvedena v příloze účetní závěrky stejně jako způsob odhadu propočtu rezervy.

Pro posílení právní jistoty účetních jednotek v případech přeměny společnosti se v výslovně stanovuje, že , resp. oceňovací rozdíl k nabytému majetku, je odpisován od rozhodného dne přeměny.

Legislativně-technickou úpravou je zpřesněné znění , kde se doplňuje označení položky „“. V Příloze č. 1 k VPU je označení této položky obsaženo.

Další změny jsou v , který stanoví uspořádání a obsahové vymezení informací v příloze v účetní závěrce, .

Úpravy obsahují v zákoně č.410/2010 Sb., kterým se od 1. 1. 2011 změnil ZU.

není účetní jednotka povinna uvádět informace o celkových v případě, že je zahrnuta do konsolidované účetní závěrky a tyto informace jsou uvedeny v příloze v konsolidované účetní závěrce.

se vypouští věta poslední, tzn. že v příloze účetní závěrky se neuvádí , protože o novém ocenění při přeměnách společností je účtováno až v zahajovací rozvaze a k této zahajovací rozvaze je podle zákona o přeměnách připojen komentář, ve kterém je popsáno, do jakých položek zahajovací rozvahy byly převzaty položky vyplývající z konečné účetní závěrky osoby zúčastněné na přeměně společnosti, nebo jak jinak s nimi bylo naloženo.

se doplňuje, že účetní jednotka, která využije metodu komponentního odpisování podle § 56a VPU, . Tvorbu na opravy hmotného majetku podle zákona č.593/1992 Sb., o rezervách pro zjištění základu daně z příjmů, ve znění pozdějších předpisů, může uplatnit i poplatník, který tento majetek odepisuje metodou komponentního odpisování.

se doplňuje odst. 9, který upřesňuje, pokud se rozvahový den konsolidující účetní jednotky a účetních jednotek, které mají povinnost podrobit se sestavení konsolidované účetní závěrky, liší o méně než tři měsíce. Konsolidující účetní jednotka zohlední skutečnosti, které nastaly v účetnictví zahrnované účetní jednotky mezi těmito rozvahovými dny, jsou-li významné; informaci o této skutečnosti konsolidující účetní jednotka uvede v příloze v konsolidované účetní závěrce. Zákon sice nepožaduje sestavení mezitímní účetní závěrky, ale je nezbytné při konsolidaci provést úpravy účetnictví s rozdílným rozvahovým dnem, zejména pokud jde o významné vzájemné obraty.

V souvislosti s výše uvedeným dochází také k . Vydání změn ČÚS oznámilo Ministerstvo financí ve Finančním zpravodaji č. 9/2011.