Nicotnost rozhodnutí není totéž co jeho nezákonnost. Nicotné rozhodnutí je takové, které vydá správce daně, který k tomu nebyl vůbec příslušný, či právně neuskutečnitelné nebo zjevně vnitřně rozporné nebo rozhodnutí, které je vydáno na základě jiného nicotného rozhodnutí. V dnešním výběru z judikatury správních soudů se budeme zabývat zajímavými rozsudky z této oblasti.
Nicotnost rozhodnutí finančních orgánů – výběr z judikatury správních soudů
Ing.
Zdeněk
Burda,
daňový poradce, BD Consult, s. r. o.
1. Právní způsobilost organizační složky zahraniční právnické osoby a nicotnost rozhodnutí
(podle rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 27. 4. 2018 čj. 4 Afs 33/2018 – 66, obdobně NSS ze dne 30. 4. 2020 čj. 3 Afs 9/2018 – 69 a NSS ze dne 12. 3. 2020 čj. 2 Afs 190/2018 – 71)
2. Ústavní stížnost k předcházejícímu rozsudku
(podle usnesení Ústavního soudu ze dne 18. února 2019 čj. II.ÚS 2362/18)
Komentář k judikátu č. 1 a 2
Žalobce namítal nicotnost rozhodnutí finančních orgánů, neboť tvrdil, že oslovovaly organizační složku zahraniční právnické osoby, která sama o sobě nemá právní subjektivitu. Soudy však s tímto výkladem nesouhlasily, neboť došly k názoru, že na dokumentech byla vždy uvedena nejdříve zahraniční právnická osoba a teprve dále její organizační složka v tuzemsku. Neúspěšná byla i následná ústavní stížnost.
Shrnutí k judikátu č. 1 a 2
Podle stěžovatele byla jako daňový subjekt k dani z přidané hodnoty nesprávně registrována organizační složka, nikoliv zahraniční právnická osoba samotná. Tuto skutečnost potvrzují i vyjádření žalovaného z žalobního řízení. Zahraniční právnická osoba tedy nikdy nebyla k dani z přidané hodnoty zaregistrována. Stěžovatel doplnil, že v jiných případech finanční orgány jednají přímo se zahraničními právnickými osobami, a poukázal i na konkrétní subjekty. Podle stěžovatele IČ i DIČ vždy příslušelo její organizační složce. I v minulosti vůči finančním orgánům v pozici daňového subjektu vystupovala organizační složka. Pro plné využití daňového práva procesního pro organizační složky musí postavení subjektu organizační složce přiznávat hmotné právo, a to však zákon o dani z přidané hodnoty nečiní. Touto otázkou se však soud nezabýval. Stěžovatel poukázal rovněž na praxi finančních orgánů, které pravidelně DIČ a je odlišné od IČ, přidělují přímo zahraniční právnické osobě, což však v nyní projednávané věci nebylo naplněno.
Stěžovatel namítl, že soud vyvodil nesprávné závěry z rozhodnutí o registraci k DPH, resp. z rozhodnutí o přeregistraci k DPH. Dále uvedl, že v rozhodnutí o zřízení zástavního práva je uvedeno DIČ organizační složky. Z tohoto rozhodnutí je rovněž zřejmé, že za dlužníka je považována organizační složka. Ta byla chybně uvedena jako vlastník předmětných nemovitostí s tím, že zápis v katastru je v tomto směru nepodstatný, neboť chybný postup katastrálního úřadu nemůže přiznat nikomu práva, která mu nenáleží. Zdůraznil, že v situaci, kdy organizační složka nemá právní osobnost, nemohlo platně vzniknout ani zástavní právo.
Podle stěžovatele zde navíc existoval zjevný rozpor mezi tím, kdo byl uveden jako vlastník předmětných nemovitostí a kdo byl příjemce rozhodnutí.
Zástavní právo navíc nemohlo vzniknout, neboť katastrální úřad návrh na jeho zápis zamítl. Stěžovatel se neztotožnil se závěrem soudu, že místně příslušný byl Specializovaný finanční úřad (SFÚ), neboť ve skutečnosti není jasné, kdo byl daňovým subjektem. Zákonodárce určil příslušnost SFÚ jen pro některé daňové nerezidenty. Názor Nejvyššího správního soudu:
Nejvyšší správní soud nepřisvědčil námitce nicotnosti rozhodnutí finančních orgánů
. V projednávané věci nejsou splněny podmínky § 105 odst. 2 daňového řádu. Nejedná se o případ, kdy by k vydání rozhodnutí nebyl správce daně vůbec věcně příslušný, ani rozhodnutí netrpí vadami, které by je činily zjevně vnitřně rozpornými nebo právně či fakticky neuskutečnitelnými, ani nedošlo k jejich vydání na základě jiného nicotného rozhodnutí vydaného správcem daně. Ve vztahu k subjektivitě organizační složky Nejvyšší správní soud uvádí, že organizační složka je pouze určitou částí obchodního závodu podnikatele a jako taková nemá právní osobnost.
Nejvyšší správní soud konstatuje, že daňovým subjektem a příjemcem rozhodnutí finančních orgánů byla vždy zahraniční právnická osoba, nikoli její organizační složka
(odštěpný závod). Jako příjemce rozhodnutí byla označena společnost VIKTORIAGRUPPE Aktiengesellschaft, se sídlem Germeringer Str. 1, Krailling, Spolková republika Německo, tedy včetně nezbytných údajů sloužících k její identifikaci. Zmíněný závěr potvrzuje skutečnost, že v záhlaví rozhodnutí je vždy příjemce označen přesným názvem, adresou sídla ve Spolkové republice Německo s tím, že po uvedené identifikaci následuje v záhlaví označení organizační složky,
jejímž prostřednictvím zahraniční právnická osoba působí v České republice. Z takto doplněného údaje nelze činit závěr, že za daňový subjekt byla považována toliko organizační složka. Jestliže je v kolonce „daňový subjekt“ uvedeno jako první označení zahraniční právnické osoby, je zřejmé, že za daňový subjekt je považována právě tato osoba, a to i v situaci, kdy na toto označení navazuje identifikace organizační složky.
Podle Nejvyššího správního soudu finanční orgány řádně komunikovaly se zahraniční právnickou osobou a napadená rozhodnutí vydaly přímo ve vztahu k ní. Totéž platí i v případě „přeregistrace“ k dani. Z rozhodnutí ze dne 9. 3. 2012 o registraci, resp. „přeregistraci“ k DPH a přidělení nového DIČ je zřejmé, že jeho příjemcem byla zahraniční právnická osoba. Skutečnost, že SFÚ přidělil zahraniční právnické osobě DIČ, které odpovídá IČ její organizační složky bez úvodních písmen CZ, neznamená, že by k DPH byla zaregistrována přímo organizační složka samotná.
Pro přesnost je potřebné doplnit, že pokud zahraniční právnická osoba spatřovala nějaké vady rozhodnutí vydaného v řízení o registraci, měla se bránit proti zmíněnému rozhodnutí pomocí odpovídajících opravných prostředků. V současném řízení nedostatky registračního řízení nelze namítat. Závěr, že by finanční orgány považovaly za daňový subjekt toliko organizační složku zahraniční právnické osoby, nelze činit ani z toho, že finanční orgány přejaly do svých rozhodnutí informace o vlastnictví z katastru nemovitostí, kde byla jako vlastník uvedena organizační složka. Tento závěr vylučuje skutečnost, že jako příjemce rozhodnutí vždy výslovně uvedly zahraniční právnickou osobu. Co se týká stěžejní námitky, tj. tvrzení, že orgány finanční správy jednaly s
non
-subjektem, Ústavní soud je toho názoru, že jak městsk