Novela zákona o evidenci tržeb

Novela zákona o evidenci tržeb reaguje na Nález Ústavního soudu Pl. ÚS 26/16 ze dne 12. 12. 2017, který byl publikován ve Sbírce zákonů pod č. 8/2018 Sb. (dále jen „Nález Ústavního soudu“). Nález Ústavního soudu sice konstatoval legitimitu cíle sledovaného evidencí tržeb jakožto nástroje, který doplňuje stávající daňový systém a poskytuje správci daně informace o platbách s nízkou nebo jasnou mírou dohledatelnosti, zrušil však také některá ustanovení zákona č. 112/2016 Sb., o evidenci tržeb (dále jen „zákon o evidenci tržeb“), např. zrušil povinnost uvádět na účtence DIČ a povinnost evidovat platby platební kartou. Významným rozhodnutím Ústavního soudu bylo také zrušení (odložení) 3. a 4. vlny evidence tržeb, jejichž náběh byl původně plánován na 1. 3. 2018 a 1. 6. 2018. Opětovné zavedení těchto vln podmínil Ústavní soud provedením analýzy faktického stavu na podnikatelském trhu, přičemž zákonodárci doporučil, aby se zaměřil a opětovně zanalyzoval, zda zde neexistuje určitá skupina podnikatelů, jejichž obchodní model nebo charakter činnosti je natolik specifický, že by bylo vhodné je evidence tržeb zprostit nebo zvolit mírnější režim.

Vedle změn vyplývajících z požadavků Nálezu Ústavního soudu se do novely zákona o evidenci tržeb promítají také první poznatky z praktické aplikace zákona o evidenci tržeb a na jejich základě dochází k drobným úpravám vybraných ustanovení zákona o evidenci tržeb.

Poslední část novely zákona o evidenci tržeb tvoří změna zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o dani z přidané hodnoty“), kterou dochází ke snížení sazby DPH u vybraných služeb a zboží, resp. k přesunu z první snížené sazby do druhé snížené sazby. Cílem snížení sazby je především zmírnění vyšších nároků souvisejících se zaváděním evidence tržeb.

V důsledku praktických zkušeností se povinnost evidovat tržby nově omezuje pouze na tržby realizované na území České republiky. Dle původního znění § 3 odst. 1 zákona o evidenci tržeb měli poplatníci povinnost evidovat veškeré evidované tržby, tedy veškeré tržby, které jsou uskutečněny způsoby platby definovanými v § 5 zákona o evidenci tržeb a zakládají rozhodný příjem podle § 6 zákona o evidenci tržeb. V praxi vedlo dotčené ustanovení k tomu, že byli poplatníci povinni evidovat nejen evidované tržby ze zdrojů na území České republiky, ale také takové evidované tržby, které byly uskutečněny v zahraničí. Jak vyplynulo z praxe, takový požadavek mohl významně komplikovat podnikatelskou činnost v zahraničí a založit nerovnost mezi českými podnikateli a jejich zahraničními konkurenty. Plnění této povinnosti bylo navíc v praxi ze strany Finanční správy velmi těžce kontrolovatelné. Od požadavku evidování tržeb realizovaných v zahraničí bylo proto v rámci novely zákona o evidenci tržeb ustoupeno a dotčené ustanovení omezilo předmět evidence tržeb pouze na evidované tržby poplatníka uskutečněné na území České republiky. Od 1. 11. 2019 již podnikatelé nemají povinnost evidovat tržby uskutečněné v zahraničí.

Nálezem Ústavního soudu byla zrušena povinnost evidovat platby „bezhotovostním převodem peněžních prostředků, k němuž dává příkaz plátce prostřednictvím příjemce, kterým je poplatník, který má tržbu evidovat“. Tato poměrně složitá konstrukce směřovala především na platby platební kartou a platby prostřednictvím internetových platebních bran. Zrušení tohoto ustanovení – vzhledem k vazbám na další ustanovení zákona, ze kterých bylo možné nadále dovozovat, že určitá část plateb, na něž nesměřoval Nález Ústavního soudu, evidenci tržeb nadále podléhá – vyvolalo v praxi nejistotu, jaké bezhotovostní převody peněžních prostředků jsou do něj zahrnuty, a tedy se nově od 1. 3. 2017 neevidují, a které naopak evidenci tržeb stále podléhají. Zákonodárce proto považoval za nezbytné postavit najisto, kterých plateb se vynětí týká a kterých nikoliv.

Jak vyplývá z novely zákona o evidenci tržeb a důvodové zprávy, neevidují se platby platební kartou a obdobnými instrumenty, které naplňují znaky platební služby ve smyslu zákona č. 370/2017 Sb., o platebním styku, ve znění pozdějších předpisů. Lze tak konstatovat, že dle stávajícího znění evidenci tržeb nepodléhají právě platby platební (kreditní/debetní) kartou, ať už realizované prostřednictvím platebního terminálu či internetu. Důvodem je legislativní ukotvení platebních služeb, které zajišťuje existenci nezměnitelné digitální stopy, která je správci daně dostupná jiným způsobem, a to využitím § 57 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „daňový řád“). Z tohoto titulu zahrnutí těchto plateb neobstálo u Ústavního soudu v testu proporcionality, který konstatoval, že pokud již existuje jeden efektivní nástroj, není důvod získávat totožné informace také prostřednictvím nástroje jiného.

S ohledem na výše uvedené evidenci tržeb nadále podléhají platby, které jsou sice obdobou platby platební kartou, avšak nenaplňují znaky platební služby a z toho titulu nejsou způsobilé zajistit hodnověrnost digitální stopy. Povinnost evidovat tyto tržby bylo možné dovodit ze znění § 4 odst. 2 zákona o evidenci tržeb, s ohledem na výkladové obtíže však novela zákona o evidenci tržeb stanoví povinnost evidovat tento typ tržeb najisto, a to doplněním nového znění § 5 písm. b) zákona o evidenci tržeb. Nové ustanovení s účinností od 1. 11. 2019 zakládá povinnost evidovat platby uskutečněné Tyto platby, které lze zjednodušeně nazvat jako „platby v tzv. omezené síti“, zahrnují typicky platby poukázkou, stravenkou, voucherem apod., a to včetně elektronické obdoby těchto plateb, jako jsou např. elektronické peněženky. Důležité je vnímat evidování těchto tržeb v kontextu § 4 odst. 2 zákona o evidenci tržeb, ze kterého při splnění zákonem předvídaných povinností vyplývá povinnost evidovat jak nabití (koupi), tak čerpání (využití) těchto prostředků. V podrobnostech lze odkázat např. na stanovisko Generálního finančního ředitelství, které je k dispozici na webu www.etrzby.cz v sekci Podnikatel/Firma v odkazu „E-peněženky a čipové karty“.

Zpřesnění právní úpravy poukázek a obdobných instrumentů se projevuje také v § 18 odst. 2 zákona o evidenci tržeb, ve kterém novela zákona o evidenci tržeb doplňuje pro tyto účely další okamžik, který se považuje za okamžik uskutečnění evidované tržby (jde o nejzazší okamžik, v němž musí dojít k odeslání datové zprávy s údaji o evidované tržbě v běžném režimu a k vystavení účtenky ve všech režimech).

Zákon o evidenci tržeb ve znění Nálezu ústavního soudu hovoří pouze o okamžiku přijetí evidované tržby, novela však doplňuje také okamžik, kdy dojde k vydání pokynu k provedení evidované tržby, byl-li tento příkaz vydán dříve (než reálně platba proběhla). Typicky si zde lze představit platbu čipovou kartou, kdy má zákazník zaplaceno ihned, avšak k faktickému stržení platby z čipové karty, resp. z virtuálního účtu svázaného s čipovou kartou, dochází až později.

Novelou zákona o evidenci tržeb se zpřesňuje § 8 zákona o evidenci tržeb. Vedle konstatování nemožnosti evidovat tržby přijaté v nepřímém zastoupení v rámci zvláštního režimu (ke zvláštnímu režimu podrobněji dále) se také za účelem odstranění pochybností doplňuje odstavec třetí, který explicitně konstatuje povinnost komitenta (zastoupeného) zaevidovat platby přijaté od komisionáře (zástupce), jestliže mu je hradí v hotovosti, směnkou, šekem, platbou tzv. v omezené síti nebo jiným obdobným způsobem. Uvedené ustanovení je speciálním ustanovením vůči obecnému pravidlu, které zakládá povinnost zaevidovat platby realizované výše uvedenými způsoby v okamžiku vzniku rozhodného příjmu. V případě nepřímého zastoupení vzniká rozhodný příjem v okamžiku přijetí platby od zákazníka komisionářem a při předání plateb komisionářem komitentovi již rozhodný příjem nevzniká; toto pravidlo se prolamuje za účelem zajištění stopy také o této transakci. Nové ustanovení je účinné od 1. 11. 2019.

Dalším novým zpřesněním je doplnění právní úpravy v § 9 zákona o evidenci tržeb. Dosavadní znění mohlo způsobovat výkladové problémy ohledně rozsahu odpovědnosti pověřujícího a pověřeného a zároveň neponechávalo prostor pro případná smluvní ujednání v rámci specifických obchodních modelů. Novelou se proto dotčená materie zpřesňuje v tom smyslu, že se zakládá obecná odpovědnost pověřeného za splnění povinnosti evidovat tržby i další povinnosti s tím související (např. podat žádost o autentizační údaje, informační a oznamovací povinnost). V případě porušení byť jen některé z těchto povinností se pověřený vystavuje riziku sankce. Ve vztahu k povinnosti evidovat tržby zůstává zachována také odpovědnost pověřujícího. Za nesplnění povinnosti evidovat tržbu (§ 18 a 23 zákona o evidenci tržeb) tedy odpovídá jak pověřený, tak pověřující. U zbývajících ustanovení platí, že za jejich porušení odpovídá pouze pověřený, pokud si pověřený a pověřující nedohodnou jiný rozsah odpovědnosti. Za účelem odstranění případných pochybností v případě dokazování, jakým způsobem byl rozsah odpovědnosti dohodnut, lze jen doporučit písemnou formu ujednání, ve kterém bude rozsah odpovědnosti dostatečně přesně a jednoznačně formulován.

Stejně jako v případě nepřímého zastoupení se i u pověření vylučuje možnost využití zvláštního režimu. V obou případech bude muset být pověřený (a ) vybaven pokladním zařízením.

Novelizovaná ustanovení upravující pověření nabyly účinnosti 1. 11. 2019.

Novelou zákona o evidenci tržeb se v omezeném rozsahu vrací do zákona o evidenci tržeb povinnost uvádět na účtence daňové identifikační číslo. Poplatník je povinen uvádět daňové identifikační číslo (dále jen „DIČ“) pouze v případě, že je tvořeno bezvýznamovým identifikátorem. Poplatník nadále nemá povinnost DIČ na účtence uvádět, je-li jeho kmenová část tvořena rodným číslem. Nová právní úprava vychází z Nálezu Ústavního soudu, který konstatoval, že uvádění daňového identifikačního čísla tvořeného v kmenové části rodným číslem není v souladu s právem na ochranu soukromí a právem na informační sebeurčení jeho držitele.

Uvedení DIČ na účtence slouží především k lepší identifikaci poplatníka, který účtenku vystavil. Především zákazník, který si výslovně nepožádá o účtenku podle zákona o ochraně spotřebitele (který vyžaduje označení podnikatele mj. jménem/názvem/firmou), je významně limitován v případě, že má z nejrůznějších důvodů zájem na identifikaci podnikatele.

I nadále platí, že pokud bude chtít podnikatel účtenkou vystavenou podle zákona o evidenci tržeb splnit také požadavky jiného právního předpisu kladené na doklad (např. podle zákona o dani z přidané hodnoty), nezbývá mu, než DIČ na účtence uvést bez ohledu na to, jak je tvořeno – povinnost uvádění DIČ na dokladech na základě jiných právních předpisů není Nálezem Ústavního soudu dotčena, Nález Ústavního soudu vyvolává účinky pouze vůči zákonu o evidenci tržeb, povinnost uvádět DIČ bez ohledu na jeho tvorbu tak např. v případě plnění povinností podle zákona o dani z přidané hodnoty zůstává zachována.

Nejvýznamnější novinkou obsaženou v novele zákona o evidenci tržeb je zavádění nového režimu evidence tržeb, tzv. zvláštního režimu, který je v médiích často nesprávně označován jako off-line režim nebo dokonce jako výjimka z evidence tržeb. Toto samozřejmě není pravda, jedná se o novou formu evidence tržeb. Zavedení zvláštního režimu je reakcí na Nález Ústavního soudu, který jako důvod zrušení 3. a 4. vlny evidence tržeb uvedl, že zákonodárce dostatečně neanalyzoval dopady na jednotlivé skupiny podnikatelů a že by před (znovu)zavedením těchto vln měl zákonodárce opětovně zvážit, zda zde není skupina podnikatelů, u kterých by mělo s ohledem na specifika výkonu podnikatelské činnosti dojít k rozvolnění režimu evidence tržeb nebo úplnému zproštění této povinnosti. Ministerstvo financí na základě provedených analýz dospělo k závěru, že je plošné zavedení evidence tržeb nezbytné, má-li být dosaženo narovnání podnikatelského prostředí. Existuje zde však skupina podnikatelů, u kterých by pořízení pokladního zařízení mohlo být zátěží, a proto novelou zavádí zvláštní režim evidence tržeb, který je založen na „papírové evidenci“ bez pokladního zařízení.

Po nabytí účinnosti změny bude zákon o evidenci tržeb nabízet pro poplatníky tři režimy – běžný, zjednodušený a zvláštní režim. Běžný režim je standardní režim, v němž jsou povinni evidovat všichni poplatníci, kterým vznikla povinnost evidovat tržby, pokud si nepožádají (a nebude jim vyhověno) o zjednodušený nebo zvláštní režim evidence tržeb. Zjednodušený režim cílí zejména na podnikatele s provozovnou v místě, kde není dostupné internetové připojení, zvláštní režim je určen pro nejmenší podnikatele, pro které je pořízení pokladny a internetového připojení finanční a/nebo administrativní zátěží. Ve zjednodušeném a zvláštním režimu lze evidovat tržby pouze v případě, že poplatník podá žádost o evidování tržeb v některém z těchto režimů a správce daně jeho žádosti vyhoví a evidování tržeb ve zjednodušeném nebo zvláštním režimu povolí.

O povolení k evidování tržeb ve zvláštním režimu může požádat pouze podnikající fyzická osoba nebo poskytovatel zdravotních služeb hrazených z veřejného zdravotního pojištění, pokud přijímá za jejich poskytování úhrady od zdravotní pojišťovny.

Podmínkou povolení evidování tržeb ve zvláštním režimu je skutečnost, že:

V případě povolení evidence tržeb ve zvláštním režimu nemá podnikatel povinnost pořizovat si pokladnu, nemá tedy ani povinnost odesílat datovou zprávu s údaji o evidované tržbě.

Ve zvláštním režimu plní podnikatel povinnost evidovat tržby tak, že:

Ve zvláštním režimu musí poplatník vystavit zákazníkovi účtenky z bloku účtenek, které obdržel od správce daně. Bloky účtenek budou k dispozici zdarma. Vždy musí vystavit účtenku s nejnižším pořadovým číslem, vystavované účtenky tedy budou tvořit souvislou vzestupnou řadu. Z povahy věci není možné účtenku vystavit jiným způsobem.

Rozsah údajů uváděných na účtence vystavené z bloku účtenek je do značné míry obdobou údajů uváděných na účtence vystavené v běžném nebo zjednodušeném režimu. S ohledem na absenci pokladního zařízení a omezený rozsah podnikání jsou některé údaje vypuštěny.

Blok účtenek je tiskopis, kde podnikatelé budou povinně vyplňovat:

Pracovní verze stejnopisu je k dispozici na webu Generálního finančního ředitelství a Ministerstva financí www.etrzby.cz v sekci Podnikatel/Firma pod odkazem „Zvláštní režim“, spolu s dalšími informacemi k evidenci tržeb ve zvláštním režimu. Dle pracovní verze je účtenka označena jako „účtenka evidence tržeb ve zvláštním režimu“ a identifikována sérií a číslem. Blok účtenek obsahuje 100 dvoulistů. Dvoulist tvoří jeden originál, který se propisuje na jeden stejnopis. Vedle údajů uváděných povinně podle zákona o evidenci tržeb obsahuje pracovní verze také volný prostor pro vyplnění dalších údajů, např. takových, které po poplatníkovi vyžaduje jiný právní předpis, např. zákon o ochraně spotřebitele – typ zboží/službu, jméno/název/firma, IČO apod.).

Z povahy věci neobsahuje účtenka evidence tržeb ve zvláštním režimu prostor pro vypsání informací k DPH – evidovat ve zvláštním režimu totiž mohou pouze neplátci DPH. Účtenka neobsahuje ani prostor pro specifika komisního prodeje či evidování tržeb v pověření – jak je uvedeno výše, v případě nepřímého zastoupení a pověření není povolení zvláštního režimu možné.

Některé údaje si poplatník může vyplnit dopředu (např. DIČ či jiné údaje, které ho identifikují) a může využít i razítko. Vždy by měl vyplnit pouze takové množství účtenek, u kterých má jistotu, že je předá zákazníkům. Některé z údajů z povahy věci dopředu vyplnit nelze – např. datum a čas a celkovou výši tržby – ty poplatník na účtenku doplní v okamžiku, kdy ji bude předávat zákazníkovi.

Na stránkách www.etrzby.cz jsou ke zvláštnímu režimu k dispozici také informace o tom, jak by měla probíhat oprava/storno účtenky vystavené ve zvláštním režimu. Postup vychází z účetních principů provádění oprav, příslušný údaj by tedy měl být přeškrtnut a v poli na účtence k tomu určeném by mělo být uvedeno „kdo“ a „kdy“ chybný údaj opravil. V případě stornování celé účtenky bude poplatník postupovat obdobně, navíc má povinnost uschovat stejnopis stornované i nově vystavené účtenky.

Poplatník má povinnost uchovat stejnopis každé účtenky, kterou vystaví. Účtenky musí uchovávat nejméně po dobu běhu lhůty pro stanovení daně z příjmů, ke které se daná účtenka vztahuje. V souladu s § 148 daňového řádu činí lhůta tři roky a počne běžet dnem, v němž uplynula lhůta pro podání řádného daňového tvrzení (nebo v němž se stala daň splatnou, aniž by zde byla současně povinnost podat řádné daňové tvrzení).

Oznámení se podává nejpozději do 20 dní po skončení kalendářního období, tedy k 20. dubnu, 20. červenci, 20. říjnu a 20. lednu. Jde o podání, které lze učinit některým z níže uvedených způsobů:

Pokud poplatník v daném období nepřijal žádnou tržbu (ani neprovedl storno ani opravu), oznámení nepodává.

V oznámení musí poplatník uvést:

Ve zvláštním režimu mohou evidovat pouze poplatníci, kterým tento režim povolí správce daně. Jak je uvedeno výše, o povolení mohou žádat pouze podnikající fyzické osoby a poskytovatelé zdravotních služeb hrazených z veřejného zdravotního pojištění, kteří přijímají za jejich poskytování úhrady od zdravotní pojišťovny.

Pro žádost o povolení evidování tržeb ve zvláštním režimu není formulář, je tedy na poplatníkovi, popř. jeho zástupci, aby žádost dle zákonných požadavků zformuloval. Dle dostupných informací zveřejní Finanční správa vzor žádosti na webu www.etrzby.cz. Ke zveřejnění vzoru by zřejmě mělo dojít na přelomu let 2019/2020.

Povolení předchází žádost, která musí vedle obecných náležitostí podání o tom, kdo podání činí, čeho se týká a co navrhuje (viz § 70 daňového řádu), obsahovat také podrobné vylíčení skutečností, ze kterých bude osvědčeno naplnění podmínek pro povolení evidování tržeb ve zvláštním režimu (§ 11a novely zákona o evidenci tržeb):

V případě, že bude žádost poplatníka obsahovat vady, vyzve jej správce daně dle § 74 daňového řádu k jejich odstranění, není tedy třeba mít obavy z okamžitého zamítnutí žádosti.

Na rozhodnutí o žádosti má správce daně 30 dní. Účinky rozhodnutí nastávají:

V případě poplatníků, kteří budou přecházet z běžného režimu na zvláštní režim, je třeba dbát toho, kdy daná lhůta končí. Pokud by po jejím uplynutí zaevidovali tržbu v běžném (popř. zjednodušeném) režimu, povolení k evidování tržeb by automaticky zaniklo a museli by nadále tržby evidovat v běžném (popř. zjednodušeném režimu).

V praxi by tyto situace neměly nastávat často. Lze očekávat, že k oznámení rozhodnutí o žádosti bude docházet přímo na jednání se správcem daně, který při té příležitosti poplatníkovi rovnou vydá i bloky účtenek. Od následujícího dne pak musí poplatník využívat pouze bloky účtenek – jakékoliv zaevidování tržby elektronicky znamená automaticky zánik povolení.

Žádosti je možné podávat od 1. 2. 2020, dle přechodných ustanovení novely zákona o evidenci tržeb bude správce rozhodovat i o žádostech podaných dříve, lhůta pro vydání rozhodnutí mu však začne běžet právě až 1. 2. 2020.

Vedle automatického zániku oprávnění evidovat tržby ve zvláštním režimu v případě zaevidování tržby v běžném nebo zjednodušeném režimu může dojít také ke zrušení oprávnění evidovat tržby ve zvláštním režimu správcem daně:

Rozhodnutí o zrušení povolení o evidování tržeb ve zvláštním režimu je účinné třicátým dnem ode dne nabytí právní moci, čímž je poplatníkovi poskytnut dostatečný časový prostor pro přípravu na evidování tržeb v běžném režimu.

Poplatník evidující tržby ve zvláštním režimu má stejně jako poplatníci v běžném a zjednodušeném režimu povinnost vystavit informační oznámení. Informační oznámení vystaví v místě, kde uskutečňuje evidované tržby, nevylučuje-li to povaha věci.

Novela zákona o evidenci tržeb doplňuje také některé nové výjimky. Výjimky míří na tržby, u kterých by evidence tržeb mohla znemožnit nebo významně ztížit podnikatelskou činnost, nebo na takové tržby, u nichž existuje jiný důvěryhodný zdroj obdobných informací:

V rámci legislativního procesu byly poslaneckými pozměňovacími návrhy doplněny výjimky pro:

Výjimky platí od 1. 11. 2019.

Jedná se především o doplnění požadavku evidovat tržby v české změně. Nejedná se o věcnou změnu. Nově je tedy zákonem explicitně vyžadováno, aby údaje v datové zprávě, které se vztahují k výši celkové částky tržby, celkové částce plateb určených k následnému čerpání nebo zúčtování, celkové částce platby, která je následným čerpáním nebo zúčtováním, základu daně z přidané hodnoty a daně podle sazeb daně z přidané hodnoty, celkové částce v režimu daně z přidané hodnoty pro cestovní službu a celkové částce v režimu daně z přidané hodnoty pro prodej použitého zboží byly uvedeny v české měně. Stejně tak musí být na účtence celková částka tržby uvedena v české měně (to samozřejmě nebrání podnikateli, aby celkovou částku tržby uvedl také vedle tohoto údaje v jiné měně, pokud je pro něj takový údaj ).

Spolu s novelou zákona o evidenci tržeb obsahuje zákon č. 256/2019 Sb. také novelu zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů. Jedná se o snížení sazby DPH u vybraného zboží a služeb, jehož cílem je dle důvodové zprávy zmírnění vyšších nároků na dotčené plátce DPH v souvislosti se zavedením evidence tržeb. Pro přeřazení do nižší sazby daně byly zvoleny služby, které mají vysokou přidanou hodnotu lidské práce. V době ekonomické recese by toto opatření mělo podpořit zaměstnanost hlavně v odvětvích s nízkými příjmy a nízkou pracovní kvalifikací.

Novelou dochází:

Zdroj: Odborný portál DAUC.cz, 2019.