Závazné posouzení umožnuje plátci DPH ve vymezeném okruhu nejasných oblastí získat závazné potvrzení ohledně uplatnění DPH od Finanční správy. Účelem závazného posouzení je odstranění pochybností vyplývajících ze složitosti, nepřehledností a rozdílného výkladu některých ustanovení daňových zákonů, a tedy zvýšení právní jistoty pro daňové subjekty. Hlavním nedostatkem současné úpravy závazného posouzení je fakt, že o závazné posouzení lze požádat pouze pro velmi omezený okruh otázek, přičemž v oblasti DPH jde pouze o 2 oblasti.
Závazné posouzení a jeho praktické využití v oblasti DPH
Mgr. Ing.
Alena
Dugová
Obecné informace o závazném posouzení
Obecná pravidla a procesní postupy pro závazné posouzení jsou upraveny v § 132 a 133 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „daňový řád“). Speciální pravidla pro závazné posouzení pak obsahují jednotlivé hmotně právní zákony či další podzákonné předpisy (například pokyny). Několik speciálních pravidel pro závazné posouzení pro účely DPH je obsaženo tedy v zákoně č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o DPH“).
Závazné posouzení je vydáváno příslušným orgánem finanční správy formu rozhodnutí o závazném posouzení a správce daně jej vydává na základě žádosti iniciované daňovým subjektem či jinou kompetentní osobou. Předmětem závazného posouzení je posouzení daňových důsledků, které vyplynou z daňově rozhodných skutečností již nastalých nebo očekávaných. Rozhodnutí o závazném posouzení je adresováno pro konkrétní daňový subjekt a podle zásady mlčenlivosti se nikde nezveřejňuje.
Rozhodnutí o závazném posouzení je při stanovení daně účinné vůči správci daně, který rozhoduje o daňové povinnosti daňového subjektu, přičemž toto platí nejen pro prvostupňového správce daně, ale i pro odvolací orgán.
Oblasti závazného posouzení podle současně účinných hmotně právních předpisů jsou:
–
Závazné posouzení pro stanovení sazby DPH – § 47a + 47b zákona o DPH,
–
Závazné posouzení ohledně aplikace režimu přenesení daňové povinnosti – § 92h + 92i zákona o DPH,
–
Závazné posouzení v oblasti elektronické evidence tržeb – § 32 zákona č. 112/2016 Sb., o evidenci tržeb, ve znění pozdějších předpisů,
–
Závazné posouzení způsobu rozdělení výdajů (nákladů), které nelze přiřadit pouze ke zdanitelným příjmům – § 24a zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZDP“),
–
Závazné posouzení ohledně poměru daňově uznatelných nákladů spojených s provozem nemovité věci používané zčásti k samostatné výdělečné činnosti, k nájmu a k soukromým účelům – § 24b ZDP,
–
Závazné posouzení týkající se posouzení technického zhodnocení majetku – § 33a ZDP,
–
Závazné posouzení týkající se nákladů na výzkum a vývoj a jejich zahrnutí do odpočtu na dani z příjmů – § 34e ZDP,
–
Závazné posouzení ohledně uplatnění daňové ztráty jako položky odčitatelné od základu daně z příjmů – § 38na odst. 7 ZDP,
–
Závazné posouzení v oblasti převodních cen pro spojené osoby – § 38nc ZDP.
Obdobou závazného posouzení je ještě závazná informace vydávaná celními úřady týkající se sazebního zařazení zboží podle celního sazebníku, jehož procesní úprava je specifická a neřídí se daňovým řádem, ale celními předpisy. Navíc jsou rozhodnutí o vydání závazné informace závazná pro všechny členské státy Evropské unie a jsou veřejně dostupná.
Závazné posouzení v oblasti DPH
V oblasti DPH lze požádat o závazné posouzení pouze v případě stanovení sazby DPH a ohledně aplikace režimu přenesení daňové povinnosti. V případě sazby DPH je předmětem závazného posouzení určení, zda je zdanitelné plnění z hlediska sazby DPH správně zařazeno do základní (21 %), první (15 %) nebo druhé (10 %) snížené sazby DPH. V případě režimu přenesení daňové povinnosti jde o určení, zda se u plnění uplatní klasický režim zdanění DPH či právě režim přenesení daňové povinnosti, kdy dodavatel účtuje bez DPH a zákazník přiznává plnění v režimu reverse charge.
Rozhodnutí vydává pro oblast DPH Generální finanční ředitelství (dále jen „GFŘ“) na rozdíl od daní z příjmů, kde rozhoduje přímo věcně a místně příslušný správce daně. V oblasti DPH může požádat o závazné posouzení v podstatě jakákoliv osoba, tedy v praxi jak přímo plátce DPH, který plnění poskytuje, nebo subjekt, který plnění přijímá a uplatňuje nárok na odpočet DPH, ale i další osoba, jako může být například daňový poradce či konečný zákazník.
Náležitosti závazného posouzení v oblasti DPH
Kromě obecných náležitostí každého podání (z podání musí být zřejmé, kdo jej činí – tedy identifikační údaje žadatele, čeho se týká a co se navrhuje), musí žádost obsahovat také některé další náležitosti.
Speciální náležitostí žádosti o závazné posouzení je zejména popis veškerých podmínek a okolností týkajících se posuzovaného případu. Konkrétně u DPH jde o popis zboží nebo služby u posouzení sazby DPH a popis zdanitelného plnění u posouzení režimu přenesení daňové povinnosti, jichž se žádost o vydání rozhodnutí o závazném posouzení týká. Žadatel tedy do žádosti musí uvést detailní popis plnění podle skutečného stavu tak, aby GFŘ bylo schopno na základě poskytnutého popisu zařadit plnění do klasifikace produkce CZ-CPA u služeb a do nomenklatury celního sazebníku u zboží. Pro správné zařazení je mnohdy nezbytné poskytnout nejen slovní popis, ale i detaily typu složení výrobku či účel poskytnutí služby, mnohdy i další informace či důkazní prostředky (fotografie, dokumentace, výkresy apod.). Pokud jde o skutkově složitou otázku a žadatel nepředloží dostatek podkladů, tak si může GFŘ vyžádat bližší a doplňující informace či důkazní prostředky
.
Přičemž pro obě oblasti platí, že v žádosti lze uvést pouze jednu položku zboží nebo služby, respektive jedno zdanitelné plnění.Další speciální náležitostí žádosti je návrh výroku rozhodnutí o závazném posouzení. Žadatel by měl uvést, co navrhuje, tedy jaká sazba DPH či jaký režim plnění má být dle jeho názoru uplatněn.
Za každou jednotlivou žádost se hradí správní poplatek podle zákona č. 634/2004 Sb., o správních poplatcích, ve znění pozdějších předpisů, ve výši 10 000 Kč. Pouze při vydávání rozhodnutí o závazném posouzení o určení evidované tržby se hradí správní poplatek 1 000 Kč. Pokud má plátce v oblasti sazby DPH nejasnost o sazbách u různého typu zboží či služeb, tak by za každý jednotlivý druh zboží či služby musel uhradit poplatek 10 000 Kč.
Správce daně vydává k závaznému posouzení rozhodnutí, které kromě obecných náležitostí každého rozhodnutí, obsahuje ve výroku i časový a věcný rozsah závaznosti rozhodnutí o závazném posouzení. Ohledně časového rozsahu správce daně určí zdaňovací období, pro která závazné posouzení platí. Navíc by mělo být možné vydat rozhodnutí i pro minulá zdaňovací období omezená lhůtou pro stanovení daně, která je obecně tříletá. Do odůvodnění správce daně uvede popis podmínek uvedených žadatelem v žádosti, na základě kterých rozhodoval, a tyto musí být totožné s realitou pro aplikaci závazného posouzení.
Praktické využití závazného posouzení
Plátce DPH (provozovatel e-shopu s tištěnými knihami) vystavil pro jiného plátce DPH daňový doklad za prodej tištěné knihy o účetnictví. Cena knihy je 799 Kč vč. DPH (uplatněna druhá snížená sazba 10 %). Za dopravu a poštovné bylo účtováno navíc 99 Kč vč. DPH (uplatněna základní sazba 21 %). Příjemce plnění byl na školení, kde se dozvěděl, že vedlejší plnění by mělo být účtováno se stejnou sazbou DPH jako plnění hlavní, tedy příjemce se domnívá, že u dopravy a poštovného měla být uplatněna také druhá snížená sazba, protože jde o vedlejší plnění, které pro něj jako pro zákazníka nepředstavuje účel samo o sobě, ale je prostředkem pro využití plnění hlavního.
Příjemce tedy požaduje vystavení a zaslání opravného daňového dokladu se správnou sazbou DPH a vrácení části DPH za dopravu a poštovné. Provozovatel e-shopu však vnímá uplatnění druhé snížené sazby u dopravy a poštovného za rizikové a obává se doměrku DPH a sankcí ze strany finančního úřadu. Příjemce doporučí provozovateli e-shopu požádat o závazné posouzení, o kterém se také dozvěděl na školení. Provozovatel e-shopu sice musí vynaložit náklady na přípravu žádosti a zaplatit správní poplatek 10 000 Kč, ale v případě, že GFŘ posoudí žádost v souladu s tvrzením příjemce, tak mu z každého poštovného 99 Kč zůstane navíc rozdíl DPH ve formě jeho marže, anebo alternativně může snížit výši částky za dopravu a poštovné pro zákazníka, a tím službu zlevnit. Při uplatnění základní sazby musí z 99 Kč odvést přibližně 17 Kč a při druhé snížené sazbě pouze 9 Kč. Pokud poskytuje dané plnění frekventovaně a pravidelně, tak by závazné posouzení mohlo přinést právní jistotu co do uplatnění druhé snížení sazby DPH v této nejasné otázce.
Úskalí závazného posouzení
Žadatel by si měl být vědom, že závazné posouzení není „všelék“ pro řešení daňových problémů. Níže jsou uvedena některá praktická úskalí, kterých by si měl být žadatel před podáním žádosti vědom.
–
Hlavním úskalím je, jak již bylo zmíněno, že závazné posouzení je možné vydat pouze pro velmi omezený okruh případů.
–
Podmínkou pro závaznost rozhodnutí je, že v době rozhodování o daňové povinnosti je skutečný stav věci totožný s údaji, na jejichž základě bylo rozhodnutí o závazném posouzení vydáno. To znamená, že závazný účinek existuje pouze, pokud skutečnosti uvedené v rámci žádosti jsou stejné jako faktický stav věci. Pokud se tedy údaje deklarované v žádosti shodují s faktickou skutečnou situací, pak správce daně musí při stanovení daně postupovat v souladu s rozhodnutím.
–
Skutečnosti uvedené v závazném posouzení se dále nesmí změnit, jinak nebude rozhodnutí při stanovení daně závazné.
–
Rozhodnutí o závazném posouzení ztrácí účinnost v případě, že dojde k věcné změně zákonné úpravy, na základě které bylo rozhodnutí o závazném posouzení posuzováno a vydáno.
–
Rozhodnutí je závazné na tři roky od právní moci rozhodnutí o závazném posouzení, ale správce daně může stanovit i kratší lhůtu.
–
Rozhodnutí o závazném posouzení je rozhodnutí konečné, přičemž přímo proti rozhodnutí o závazném posouzení není možné uplatnit opravné prostředky stanovené daňovým řádem (jako je typicky odvolání podané žadatelem). Dle judikatury Nejvyššího správního soudu (např. 5 Afs 37/2011-77 a 5 Afs 68/2012-36) platí, pokud se daňový subjekt nebude závazným posouzením řídit, protože nebude s názorem správce daně obsaženým v závazném posouzení souhlasit, a správce daně stanoví daň (vydá platební výměr) podle závazného posouzení, tak má daňový subjekt možnost brojit proti takovému rozhodnutí o stanovení daně (proti platebnímu výměru) v rámci odvolacího řízení proti stanovení daně a dále standardně v rámci správního soudnictví. Proti rozhodnutí by také mělo být možné uplatnění dozorčích prostředků, jako je přezkoumání rozhodnutí, které může například iniciovat odvolací orgán, který bude posuzovat odvolání proti rozhodnutí o stanovení daně (proti platebnímu výměru v dané věci).
Závěr
Finanční správa by měla do budoucna zvážit rozšíření oblastí závazného posouzení, protože logicky by měl mít každý plátce DPH jistotu, jak správně uplatnit DPH, a tím správně daň stanovit. V důsledku nejasných pravidel řady ustanovení zákona o DPH i plátce DPH, který chce řádně a včas splnit svoji daňovou povinnost, pro složitost transakce mnohdy neví, jak správně postupovat, a proto by měl dostat od veřejného orgánu odpověď na jeho otázku. Závazné posouzení také může výrazně zjednodušit daňovou kontrolu, protože závazné posouzení působí jako důkazní prostředek a není nutné zvláštní dokazování, a usnadňuje práci daňovým subjektům, ale i správcům daně. Na druhou stranu lze konstatovat, že pravděpodobně v praxi nebude ani reálné, aby se Finanční správa vyjadřovala ke všem potenciálním otázkám daňových subjektů a suplovala tak
de facto
roli daňových poradců. Proto by bylo vhodné nalézt v rámci této problematiky vhodný kompromis, a to tak, aby byla naplněna hlavní zásada správy daní, a to správné stanovení daně.Zdroj: Odborný portál DAUC.cz, 2017.