Vymáhání daňových nedoplatků je nejzazším a velmi invazivním zásahem do majetku daňových subjektů. Je tak pochopitelné, že i v této oblasti vznikají spory se správci daně. Výběru zajímavých rozsudků z daňových exekucí je věnován dnešní výběr z judikatury správních soudů.
Nad judikaturou správních soudů k daňovým exekucím
Ing.
Zdeněk
Burda,
daňový poradce BD Consult, s. r. o
1. Výkaz nedoplatků je možno napadnout až v rámci žaloby proti exekuci
(podle rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 15. 11. 2023, čj. 6 Afs 200/2023-32)
Komentář k judikátu č. 1
Výkaz nedoplatků dle § 176 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „daňový řád“), je exekučním titulem. Problémem je však skutečnost, že se tento výkaz daňovému subjektu nezasílá, ten se o jeho obsahu v podstatě dozví až z exekučního příkazu. Vzniká tedy otázka, jak se proti tomuto výkazu bránit v případě, že daňový subjekt s údaji v něm nesouhlasí. Je sice možné podat námitku dle § 159 daňového řádu, předmětem sporu v daném případě však bylo posouzení, zda v případě jejího zamítnutí je možno podat žalobu ke krajskému (městskému) soudu. Nejvyšší správní soud došel k závěru, že výkaz nedoplatků není možné samostatně soudně napadnout, je možné učinit tak až v rámci žaloby proti exekučnímu příkazu. Městský soud tedy správně žalobu proti rozhodnutí o zamítnutí námitky proti výkazu nedoplatků odmítl. Předmětem sporu je otázka, zda je rozhodnutí o námitkách dle § 159 daňového řádu směřujících proti výkazu daňových nedoplatků rozhodnutím ve smyslu § 65 zákona č. 150/2002 Sb., soudní řád správní (dále „s. ř. s.“), proti němuž je přípustná žaloba, či zda se lze proti výkazu nedoplatků bránit ve správním soudnictví jinak.
Žalovaný vydal dne 25. 10. 2022 výkaz nedoplatků. Žalobce se proti výkazu nedoplatků bránil námitkou dle § 159 daňového řádu. Žalovaný rozhodnutím shledal námitku částečně důvodnou, neboť napadený výkaz nedoplatků obsahoval chybná čísla jednací a data vydání rozhodnutí, z nichž nedoplatky plynuly. V tomto směru žalovaný výkaz nedoplatků změnil, v ostatních částech zůstal beze změny.
Žalobce podal proti rozhodnutí žalovaného žalobu, kterou Městský soud v Praze (dále jen „městský soud“) usnesením odmítl.
Názor Nejvyššího správního soudu
V nynějším případě stěžovatel brojí proti výkazu nedoplatků, který je dle § 176 odst. 1 písm. a) daňového řádu exekučním titulem. Výkaz nedoplatků se daňovému subjektu nedoručuje. Daňovému subjektu se doručuje až exekuční příkaz, k jehož vydání je výkaz nedoplatků jakožto exekuční titul podkladem.
Vyrozumění o výši nedoplatků má tedy sloužit k informování (upozornění) daňového subjektu o existenci a výši daňových nedoplatků a jeho význam je preventivní (srov. § 153 odst. 3 větu druhou daňového řádu). Naproti tomu výkaz nedoplatků se vydává v případě bezprostřední
exekuce
daňových nedoplatků již jako exekuční titul. Z tohoto je zřejmé, že se jedná o dvě odlišné písemnosti vydávané správcem daně za jiným účelem, které nelze zaměňovat, jak to nesprávně učinil stěžovatel v kasační stížnosti. Výkaz nedoplatků je veřejnou listinou, kterou sestavuje správce daně na základě údajů evidence daní, není rozhodnutím, ale pouze vnitřním dokladem správce daně, proti němuž nejsou přípustné opravné prostředky. Vzhledem k absenci opravných prostředků se připouští, že i v exekučním řízení lze výjimečně namítat věcnou nesprávnost výkazu nedoplatků. Proti výkazu nedoplatků lze sice brojit námitkou dle § 159 daňového řádu, ovšem námitku nelze považovat za účinný prostředek nápravy, neboť výkaz nedoplatků se dlužníku vůbec nedoručuje a dlužník se s ním seznámí teprve prostřednictvím doručovaného exekučního příkazu. Z tohoto hlediska lze považovat výjimečné prolomení vázanosti exekučního orgánu exekučním titulem za správné. Výkaz nedoplatků se nikomu nedoručuje (vystavuje se pro potřeby správce daní) a smyslem jeho existence je sumarizace nedoplatků a jejich předání k vymáhání. Výkaz nedoplatků není rozhodnutím (a to ani ve smyslu § 65 odst. 1 s. ř. s.) a nejsou proti němu přípustné žádné opravné prostředky. Proti výkazu nedoplatků lze sice brojit námitkou dle § 159 daňového řádu, ovšem takovou námitku nelze považovat za účinný prostředek nápravy, neboť výkaz nedoplatků se dlužníku vůbec nedoručuje a dlužník se s ním seznámí teprve prostřednictvím doručovaného exekučního příkazu. Obsah a věcnou správnost výkazu nedoplatků je možné posoudit až v rámci žaloby proti exekučnímu příkazu, který byl vydán na základě tohoto výkazu nedoplatků jakožto exekučního titulu (rozsudek čj. 5 Afs 342/2017-40).
Proti výkazu nedoplatků totiž neexistuje jiný účinný prostředek k nápravě jeho věcných nesprávností, než je právě žaloba proti exekučnímu příkazu
(rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 9. 3. 2023, čj. 3 Afs 300/2021-32).Nejvyšší správní soud zároveň doplňuje, že dle čl. 36 odst. 2 Listiny základních práv a svobod je třeba podrobit soudnímu přezkumu akty veřejné moci, pokud jejich přezkum není zákonem výslovně vyloučen. V případě výkazu nedoplatků je tento princip zachován, neboť přezkumu se daňový subjekt může domoci právě v rámci žaloby proti exekučnímu příkazu.
Shrnutí k judikátu č. 1
Na tomto základě Nejvyšší správní soud uvádí, že dle ustálené judikatury stěžovatel nemohl správní žalobou napadat přímo výkaz nedoplatků. Mohl jej však zpochybňovat v rámci žaloby směřující proti exekučnímu příkazu, který byl vydán na základě výkazu nedoplatků jakožto exekučního titulu.
Stěžovatel takto postupoval, neboť žalobou napadl i jednotlivé exekuční příkazy. Zároveň městský soud dospěl k závěru, že proti výkazu nedoplatků se lze bránit až v řízení proti exekučnímu příkazu. Nejvyšší správní soud tak potvrzuje, že městský soud správně žalobu stěžovatele odmítl, neboť výkaz nedoplatků nemohl samostatně napadat správní žalobou.