Výdajem (nákladem) vynaloženým na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů jsou v souladu s § 24 odst. 2 písm. a) zákona č. 586/1992 Sb. , o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZDP“), odpisy hmotného majetku. Předmětem článku bude, co se rozumí hmotným majetkem určeným k odpisování.
Hmotný majetek určený k odpisování
Ing.
Miloš
Kořínek
Vlastní odpisování hmotného majetku upravuje § 26 až 33 ZDP. Z těchto § se budeme podrobněji věnovat některým ustanovením § 26 a 27 ZDP. Také bychom chtěli upozornit na úpravu odpisování hmotného majetku využívaného k výrobě elektřiny ze slunečního záření, která se bude poplatníků týkat poprvé za zdaňovací období roku 2011.
Podle § 26 ZDP se hmotným majetkem rozumí:
a)
samostatné movité věci, popřípadě soubory movitých věcí se samostatným technicko-ekonomickým určením, jejichž vstupní cena
(vstupní cenu upravuje § 29 ZDP) je vyšší než 40 000 Kč a mají provozně-technické funkce delší než jeden rok;
b)
budovy, domy a byty nebo nebytové prostory
vymezené jako jednotky zvláštním předpisem (§ 2 písm. f) zákona č. 72/1994 Sb., kterým se upravují některé spoluvlastnické vztahy k budovám a některé vlastnické vztahy k bytům a nebytovým prostorům a doplňují některé zákony (zákon o vlastnictví bytů), ve znění pozdějších předpisů;c)
stavby, s výjimkou
1.
provozních důlních děl,
2.
drobných staveb na pozemcích určených k plnění funkcí lesa, sloužících k zajišťování provozu lesních školek nebo k provozování myslivosti, pokud jejich zastavěná plocha nepřesahuje 30 m2 a výšku 5 m [zákon č. 183/2006 Sb., o územním plánování a stavebním řádu (stavební zákon), ve znění pozdějších předpisů (dále jen „stavební zákon“)],
3.
oplocení sloužícího k zajišťování lesní výroby a myslivosti, které je drobnou stavbou (stavební zákon);
d)
pěstitelské celky trvalých porostů s dobou plodnosti delší než tři roky.
Přitom pěstitelskými celky trvalých porostů s dobou plodnosti delší než tři roky se podle odst. 2 rozumějí:
*
ovocné stromy vysázené na souvislém pozemku o výměře nad 0,25 ha v hustotě nejméně 90 stromů na 1 ha,
*
ovocné keře vysázené na souvislém pozemku o výměře nad 0,25 ha v hustotě nejméně 1000 keřů na 1 ha,
*
chmelnice a vinice;
e)
dospělá zvířata a jejich skupiny
(nalezneme v zákoně 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů [dále jen „ZU“]), jejichž vstupní cena
(upravuje § 29 ZDP) je vyšší než 40 000 Kč
;f)
jiný majetek
vymezený v § 26 odst. 3 ZDP.Považujeme za důležité upozornit, že limit minimální vstupní ceny pro odepisování není stanoven pro hmotný majetek uvedený pod body b) až f).
Příklad
Daňový subjekt provede u objektu firmy přístavbu garážového stání. Náklady na její vybudování činily 25 000 Kč. Vzhledem k tomu, že se jedná o stavbu podle § 26 odst. 1 písm. c) ZDP, nemůže daňový subjekt uplatnit do daňových výdajů (nákladů) celou částku, ale je povinen ji v souladu se ZDP odepisovat.
Co se rozumí pod provozně technickou funkcí (její délkou)? Je to v podstatě odhad, který vychází ze způsobu užití majetku a na druhé straně z jeho kvalitativních vlastností.
Samostatné technicko-ekonomické určení nemusí mít samostatné movité věci, ale musí je splňovat soubory movitých věcí. Poplatník se však sám rozhodne, zda zvolí při pořízení majetku tvorbu souboru, nebo nikoliv. Po tomto rozhodnutí by již neměl tuto svoji volbu měnit. Hmotným majetkem pro účely ZDP nejsou zásoby.
Jiný majetek, který je vymezen v § 26 odst. 3 ZDP, zahrnuje:
a)
technické zhodnocení a výdaje na otvírky lomů, pískoven a hlinišť, pokud nezvyšuje vstupní cenu a zůstatkovou cenu hmotného majetku,
b)
technické rekultivace, pokud zvláštní zákon (zákon č. 44/1988 Sb., o ochraně a využití nerostného bohatství (horní zákon), horní zákon, ve znění pozdějších předpisů),
c)
výdaje hrazené nájemcem, které podle zvláštních předpisů (ZU) nebo podle daňové evidence tvoří součást ocenění hmotného majetku pronajatého formou finančního pronájmu s následnou koupí najatého hmotného majetku, a které v úhrnu se sjednanou kupní cenou ve smlouvě převýší u movitého majetku hodnotu 40 000 Kč.
Hmotný majetek ve spoluvlastnictví
Pokud je hmotný majetek ve spoluvlastnictví, pak pro posouzení, zda dosáhl vstupní ceny podle § 26 odst. 2 ZDP, je rozhodující vstupní cena, která se rovná součtu hodnot spoluvlastnických podílů u jednotlivých spoluvlastníků, a nikoliv vstupní cena jednotlivého spoluvlastnického podílu.
Hmotný majetek vyloučený z odpisování
Hmotný majetek vyloučený z odpisování je uveden v § 27 ZDP.
Jedná se o:
a)
bezúplatně převedený majetek podle smlouvy o finančním pronájmu s následnou koupí najaté věci, pokud výdaje (náklady) související s jeho pořízením nepřevýší 40 000 Kč,
b)
pěstitelský celek trvalých porostů s dobou plodnosti delší než tři roky, jež nedosáhl plodonosného stáří,
c)
hydromeliorace do dvou let po jejím dokončení,
d)
umělecké dílo [zákon č. 121/2000 Sb., o právu autorském, o právech souvisejících s právem autorským a o změně některých zákonů (autorský zákon) ve znění pozdějších předpisů] které je hmotným majetkem a není součástí stavby a budovy, předměty muzejní a galerijní hodnoty, popřípadě jejich soubory v muzeích a památkových objektech, stálé výstavní soubory a knihovní fondy knihoven jednotné soustavy, popřípadě jiné fondy,
e)
movitá kulturní památka a soubory movitých kulturních památek,
f)
hmotný majetek převzatý povinně bezúplatně podle zvláštních právních předpisů [zákon č. 458/2000 Sb., o podmínkách podnikání a o výkonu státní správy v energetických odvětvích a o změně některých zákonů (energetický zákon), ve znění pozdějších předpisů, a zákon č. 254/2001 Sb., o vodách a o změně některých zákonů (vodní zákon), ve znění pozdějších předpisů],
g)
inventarizační přebytky hmotného majetku zjištěné podle zvláštního právního předpisu (ZU), pokud nebyly při zjištění zaúčtovány ve prospěch výnosů,
h)
hmotný movitý majetek nabytý věřitelem v důsledku zajištění závazku převodem práva, a to po dobu zajištění tohoto závazku a za předpokladu, že jej po tuto dobu bude odpisovat původní vlastník, uzavřeli s věřitelem smlouvu o výpůjčce, ch)hmotný majetek, jehož bezúplatné nabytí bylo předmětem daně darovací a bylo v době nabytí od daně darovací osvobozeno,
i)
najatý hmotný majetek včetně hmotného majetku, který je předmětem smlouvy o finančním pronájmu s následnou koupí najatého hmotného majetku nebo obdobné smlouvy uzavřené v zahraničí, pokud odpisy nebo položky obdobného charakteru uplatňuje jiná osoba než vlastník.
Zahájení odpisování
Odpisováním se pro účely ZDP rozumí zahrnování odpisů z hmotného majetku evidovaného u poplatníka, který se vztahuje k zajištění zdanitelného příjmu, do výdajů (nákladů) k zajištění tohoto příjmu. Odpisování lze zahájit po uvedení pořizované věci do stavu způsobilého obvyklému užívání, kterým se rozumí dokončení věci a splnění technických funkcí a povinností stanovených zvláštními právními předpisy pro užívání. Obdobně to platí pro technické zhodnocení (§ 33 ZDP).
Poplatník s příjmy podle § 7 a 9 ZDP, který nevede účetnictví a uplatňuje výdaje na dosažení, zajištění a udržení příjmů podle § 24 ZDP, může zahájit odpisování hmotného majetku, jedná-li se o hmotný majetek v daňové evidenci nebo pronajímaný hmotný majetek, evidovaný podle § 9 odst. 6 ZDP. Zvířata z vlastního chovu, nakoupená a darovaná zvířata po dosažení dospělosti zůstávají součástí zásob.
V praxi často vzniká problém s termínem uvedení pořizované věci do stavu způsobilého obvyklému užívání. Pro názornost si toto ukážeme na příkladu.
Koupí-li si daňový subjekt například zařízení na automatizované dojení (je uvedeno pouze jako vzor, může to být sušicí linka, granulovací linka apod.) v prosinci 2011, a tento stroj je ještě 31. 12. 2011 v přepravních bednách, pak z něho nelze uplatnit do daňově uznatelných výdajů (nákladů) za rok 2011 odpisy, protože ho prakticky není v té chvíli možné užívat, tedy není ve stavu způsobilém obvyklému užívání. Teprve po instalaci stroje, jeho připojení na energie apod., tj. od chvíle, kdy stroj bude moci začít plnit svoji funkci, je možné začít daňově uplatňovat odpisy. Chtěli bychom upozornit, že součástí pořizovací ceny stroje jsou i výdaje (náklady) na montážní práce potřebné k uvedení stroje do stavu způsobilého obvyklému užívání, popřípadě i přepravní náklady na dovezení stroje. Obdobný postup platí i pro technické zhodnocení.
Na závěr bychom se ještě chtěli zmínit o odpisech hmotného majetku využívaného k výrobě elektřiny ze slunečního záření. Jedná se o § 30b ZDP.
Hmotný majetek označený ve Standardní klasifikaci produkce kódem skupiny 31.10, 31.20 nebo 32.10 využívaný k výrobě elektřiny ze zařízení pro výrobu elektřiny ze slunečního záření se odpisuje rovnoměrně bez přerušení po dobu 240 měsíců do 100 % vstupní ceny nebo zvýšené vstupní ceny. Odpisy podle odst. 1 se stanoví s přesností na celé měsíce. Přitom poplatník má povinnost zahájit odpisování počínaje následujícím měsícem po měsíci, v němž byly splněny podmínky pro odpisování. Při zahájení nebo ukončení odpisování v průběhu zdaňovacího období lze uplatnit odpisy pouze ve výši připadající na toto zdaňovací období. Odpisy se zaokrouhlují na celé koruny nahoru.
Technické zhodnocení výše uvedeného hmotného majetku zvyšuje jeho vstupní cenu. Poplatník pokračuje v odpisování hmotného majetku ze zvýšené vstupní ceny snížené o již uplatněné odpisy od měsíce následujícího po měsíci, v němž bylo technické zhodnocení ukončeno, a to rovnoměrně bez přerušení po zbývající dobu odpisování stanovenou v odst. 1, nejméně však po dobu 120 měsíců.