Sankce za porušení účetních a daňových předpisů

Kontrolu dodržování povinností stanovených právními předpisy upravujícími účetnictví vykonávají podle § 10 odst. 2 písm. b) zákona č. 456/2011 Sb., o Finanční správě České republiky, ve znění pozdějších předpisů, finanční úřady, které v rámci této působnosti také ukládají účetním jednotkám pokuty za přestupky podle § 37 a 37a zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZÚ“). V § 37ab ZÚ je stanoveno, že přestupky podle tohoto zákona projednává finanční úřad, nestanoví-li zvláštní právní předpis jinak. Obecně upravuje podmínky odpovědnosti za přestupek, druhy správních trestů a ochranných opatření a zásady pro jejich ukládání, postup před zahájením řízení o přestupku a postup v řízení o přestupku zákon č. 250/2016 Sb., o odpovědnosti za přestupky a řízení o nich, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o odpovědnosti za přestupky“).

Podle § 37 odst. 2 ZÚ lze uložit pokutu:

Podle § 37a odst. 4 písm. a) a b) ZÚ lze uložit pokutu:

Podle § 37a odst. 4 písm. c) ZÚ lze uložit pokutu jestliže se účetní jednotka dopustí přestupku podle odstavce 2, např.:

Podle § 37a odst. 4 písm. d) ZÚ lze uložit pokutu jestliže se účetní jednotka dopustí přestupku podle odst. 1 písm. r) nebo s), tj. pokud:

Podle § 37a odst. 4 písm. e) a f) ZÚ lze uložit pokutu:

Podle § 37aa ZÚ se hodnota aktiv celkem uvedená v § 37 odst. 2 a v § 37a odst. 4 zjistí z účetní závěrky nebo z konsolidované účetní závěrky účetní jednotky sestavené za účetní období, ve kterém nebo za které k porušení povinnosti došlo. V § 1d odst. 1 ZÚ je stanoveno, že pro účely tohoto zákona se aktivy celkem rozumí úhrn aktiv zjištěný z rozvahy. Podle Sdělení Ministerstva financí ze dne 3. 12. 2015 k aplikaci některých nových ustanovení zákona o účetnictví od 1. 1. 2016 jsou v § 1d odst. 1 ZÚ aktiva celkem definována jako aktiva „netto“ (v dřívějším znění § 1d odst. 1 byla aktiva celkem definována jako úhrn aktiv zjištěný z rozvahy v ocenění neupraveném o položky podle § 26 odst. 3, tj. aktiva „brutto“).

V případě, že hodnota aktiv celkem zjištěná z účetní závěrky nebo z konsolidované účetní závěrky sestavené účetní jednotkou neodpovídá aktivům celkem zjištěným v řízení o přestupku, použije se pro stanovení výše pokuty výše aktiv zjištěná v řízení o přestupku. Obdobně se postupuje také v případě, že účetní závěrka nebo konsolidovaná účetní závěrka nebyla za dané účetní období sestavena. Nelze-li skutečnou výši aktiv zjistit uvedeným postupem, stanoví hodnotu aktiv celkem orgán, který porušení právních povinností projednává, kvalifikovaným odhadem (je-li rozsah a obsah účetních případů v účetním období, ve kterém nebo za které k porušení povinnosti došlo, srovnatelný s rozsahem a obsahem účetních případů bezprostředně předcházejícího účetního období; kvalifikovaným odhadem se pro daný účel rozumí hodnota aktiv celkem zjištěná z účetní závěrky sestavené za toto předcházející účetní období).

Při určení konkrétní výše pokuty by měl finanční úřad přihlédnout zejména k povaze a závažnosti přestupku a k přitěžujícím a polehčujícím okolnostem (přitěžující okolností může být například spáchání více přestupků nebo opakované spáchání přestupku). Pokud se účetní jednotka dopustí zároveň dvou a více přestupků, může jí být uložena pokuta podle ustanovení vztahujícího se na přestupek, který je postihován přísněji; jsou-li však horní hranice sazeb pokut stejné, uloží se pokuta podle ustanovení vztahujícího se na přestupek nejzávažnější.

Z § 46 odst. 2 zákona o odpovědnosti za přestupky vyplývá, že pokuta uložená účetní jednotce za přestupek podle § 37 nebo 37a ZÚ je splatná do 30 dnů ode dne, kdy rozhodnutí o přestupku nabylo právní moci, pokud správní orgán nestanoví lhůtu jinou.

Podle § 15 zákona o odpovědnosti za přestupky obecně platí, že k odpovědnosti za přestupek se vyžaduje zavinění, přičemž postačí i zavinění z nedbalosti, nestanoví-li zákon výslovně, že je třeba úmyslného zavinění.

Zákon o daních z příjmů obsahuje speciální právní úpravu pokuty za neoznámení osvobozeného příjmu a penále při stanovení daně podle pomůcek zvláštním způsobem.

Poplatníkovi daně z příjmů fyzických osob, který nepodá oznámení o osvobozených příjmech fyzických osob, vzniká povinnost uhradit pokutu za neoznámení osvobozeného příjmu ve výši:

O povinnosti platit pokutu za neoznámení osvobozeného příjmu rozhodne správce daně platebním výměrem a současně ji předepíše do evidence daní. Pokuta za neoznámení osvobozeného příjmu je splatná do 15 dnů od právní moci rozhodnutí o pokutě.

Správce daně může zcela nebo zčásti prominout pokutu za neoznámení osvobozeného příjmu, pokud k nesplnění povinnosti oznámit osvobozený příjem došlo z důvodu, který lze s přihlédnutím k okolnostem daného případu ospravedlnit.

Podle § 38zb ZDP poplatníkovi vzniká povinnost uhradit penále z částky daně stanovené podle pomůcek zvláštním způsobem ve výši:

Podle § 38z ZDP správce daně přistoupí ke stanovení daně podle pomůcek zvláštním způsobem, pokud:

Podle § 38x odst. 1 ZDP správce daně vyzve poplatníka k prokázání vzniku a původu příjmů a dalších skutečností souvisejících s nárůstem jeho jmění, spotřebou nebo jiným vydáním v případě, že:

Podle § 38zc odst. 3 ZDP správce daně bez dalšího přistoupí ke stanovení daně podle pomůcek zvláštním způsobem v případě, že poplatník nepodá na výzvu správce daně prohlášení o majetku, nebo v něm uvede nepravdivé nebo hrubě zkreslené údaje.

Zákon č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZDPH“), obsahuje pro účely tohoto zákona několik speciálních ustanovení, týkajících se sankcí.

Pokud osoba registrovaná k dani v jiném členském státě dosáhne vrácení daně podle § 82a ZDPH podvodným nebo jiným neoprávněným způsobem, je povinna vrátit neoprávněně vyplacenou částku a uhradit úrok z neoprávněně vrácené částky. Tento úrok se počítá v takové výši, jako by šlo o prodlení s úhradou daně, a vypočítává se stejně jako úrok z prodlení podle zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „daňový řád“), za celou dobu od vyplacení do skutečného vrácení.

Pokud plátce nepodá kontrolní hlášení ve stanovené lhůtě, vzniká mu podle § 101h ZDPH povinnost uhradit pokutu ve výši:

Podle § 101j ZDPH povinnost uhradit pokutu podle písmene a) nevzniká, pokud v daném kalendářním roce nedošlo u plátce k jinému prodlení při podání kontrolního hlášení.

Podle § 101k ZDPH je plátce oprávněn požádat správce daně o prominutí pokuty podle písmen b) až d) a správce daně může tuto pokutu zcela nebo zčásti prominout, pokud k nepodání kontrolního hlášení došlo z důvodu, který lze s přihlédnutím k okolnostem daného případu ospravedlnit. Žádost o prominutí pokuty lze podat nejpozději do 3 měsíců ode dne právní moci platebního výměru, kterým bylo rozhodnuto o povinnosti uhradit tuto pokutu. Podání žádosti o prominutí pokuty má odkladný účinek pro vykonatelnost platebního výměru, kterým bylo rozhodnuto o povinnosti uhradit tuto pokutu. Postup orgánů Finanční správy při rozhodování o prominutí pokuty za nepodání kontrolního hlášení v návaznosti na příslušná ustanovení daňového řádu podrobně upravuje Pokyn GFŘ D-29.

Plátci, který na základě výzvy správce daně k odstranění pochybností nezmění nebo doplní nesprávné nebo neúplné údaje prostřednictvím následného kontrolního hlášení, uloží správce daně pokutu do 50 000 Kč, a tomu, kdo nesplněním povinnosti související s kontrolním hlášením závažně ztěžuje nebo maří správu daní, uloží správce daně zvláštní pokutu do 500 000 Kč. Při stanovení výše těchto pokut dbá správce daně, aby pokuta nebyla v hrubém nepoměru k významu porušené povinnosti a k závažnosti následku pro správu daní. Při tom přihlédne zejména k míře součinnosti ze strany plátce.

Pokuta za porušení povinnosti související s kontrolním hlášením je splatná do 15 dnů od právní moci rozhodnutí o pokutě.

Pokud plátce nebo identifikovaná osoba uvedl skutečnosti rozhodné pro stanovení daně v daňovém přiznání za jiné zdaňovací období, než do kterého příslušely, a snížil tím v tomto zdaňovacím období daň, správce daně daň za zdaňovací období, ve kterém měla být uplatněna, dodatečně nevyměří, ale z částky daně uvedené v daňovém přiznání za nesprávné zdaňovací období uplatní úrok z prodlení podle daňového řádu. Tento úrok z prodlení je splatný ve lhůtě 15 dnů ode dne doručení platebního výměru.

Pokud vznikne v důsledku neoprávněného uplatnění odpočtu daně daňový nedoplatek, podléhá tento úroku z prodlení podle daňového řádu; úrok z prodlení se ale neuplatní do doby vrácení nadměrného odpočtu.

Pro uplatňování sankcí ve zvláštním režimu jednoho správního místa v tuzemsku jsou stanovena tato zvláštní pravidla:

Zákon č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „DŘ“), obsahuje samostatnou část upravující komplexně sankce za porušení povinností při správě daní včetně sankce za neoprávněné jednání správce daně.

Fyzická osoba, která je vázána povinností mlčenlivosti za podmínek stanovených daňovým zákonem, se dopustí přestupku tím, že tuto povinnost poruší. Za tento přestupek lze uložit pokutu až do výše 500 000 Kč.

Povinnost mlčenlivosti je upravena v § 52 až 55 DŘ a týká se úředních osob, jejichž prostřednictvím vykonává správce daně svou pravomoc (zejména zaměstnanci finančních úřadů), i osob zúčastněných na správě daní (tj. daňových subjektů a třetích osob).

Správním orgánem příslušným k projednání přestupku porušení povinné mlčenlivosti je správce daně nejblíže nadřízený správci daně, k jehož činnosti se povinnost mlčenlivosti vztahuje; v případě, že se povinnost mlčenlivosti vztahuje k činnosti více správců daně, projedná přestupek ten z nejblíže nadřízených správců daně, který zjistil podezření z porušení povinnosti mlčenlivosti jako první.

Správce daně může uložit pořádkovou pokutu do 50 000 Kč tomu, kdo při jednání vedeném správcem daně závažně ztěžuje správu daní tím, že:

Pořádkovou pokutu do výše 50 000 Kč lze uložit i tomu, kdo učiní hrubě urážlivé podání.

Správce daně může uložit pořádkovou pokutu do výše 500 000 Kč tomu, kdo závažně ztěžuje nebo maří správu daní tím, že bez dostatečné omluvy nevyhoví ve stanovené lhůtě výzvě ke splnění procesní povinnosti nepeněžité povahy, která mu byla stanovena zákonem nebo správcem daně, nestanoví-li zákon jiný důsledek.

Pořádkovou pokutu lze uložit nejpozději do jednoho roku ode dne, ve kterém došlo k jednání, které je důvodem k jejímu uložení. Pořádkovou pokutu lze ukládat i opakovaně, nevedlo-li dosavadní uložení pokuty k nápravě a protiprávní stav trvá.

Správce daně může uložit pokutu za nesplnění povinnosti nepeněžité povahy až do výše 500 000 Kč tomu, kdo:

Daňovému subjektu vzniká povinnost uhradit pokutu za nesplnění povinnosti nepeněžité povahy ve výši 2 000 Kč, pokud učinil podání podle § 72 odst. 1 DŘ jinak než elektronicky, ačkoli byl povinen jej elektronicky učinit. Pokud daňový subjekt nesplněním povinnosti učinit podání elektronicky závažně ztěžuje správu daní, může mu správce daně kromě uvedené pokuty uložit další pokutu za nesplnění povinnosti nepeněžité povahy do 50 000 Kč.

O povinnosti platit pokutu za nesplnění povinnosti nepeněžité povahy rozhodne správce daně platebním výměrem a současně ji předepíše do evidence daní. Pokuta je splatná do 30 dnů ode dne oznámení platebního výměru.

Pokutu za nesplnění povinnosti nepeněžité povahy lze uložit nebo rozhodnout o povinnosti ji platit nejpozději do 3 let ode dne, ve kterém došlo k porušení povinnosti.

Při stanovení výše pořádkové pokuty nebo pokuty za nesplnění povinnosti nepeněžité povahy dbá správce daně, aby pokuta nebyla v hrubém nepoměru k významu porušené povinnosti a k závažnosti následku pro správu daní.

Pořádková pokuta a pokuta za nesplnění povinnosti nepeněžité povahy je splatná do 15 dnů ode dne právní moci rozhodnutí o jejím uložení.

Pokud pořádková pokuta nebo pokuta za nesplnění povinnosti nepeněžité povahy nepřesahuje 5 000 Kč a pokud ten, komu je pokuta ukládána, důvody a výši ukládané pokuty uzná a současně pokutu uhradí na místě, správce daně uvede její výši a důvody do protokolu pořizovaného o jednání, při němž nastaly důvody pro uložení pořádkové pokuty nebo byly zjištěny důvody pro uložení pokuty za nesplnění povinnosti nepeněžité povahy. Proti tomuto rozhodnutí se nelze odvolat.

Pokud daňový subjekt nepodá daňové přiznání nebo dodatečné daňové přiznání, ačkoliv měl tuto povinnost, nebo tak učiní až po stanovené lhůtě a toto zpoždění je delší než 5 pracovních dnů, vzniká mu povinnost uhradit pokutu ve výši:

Pokud plátce daně nepodá hlášení, vyúčtování, následné hlášení nebo dodatečné vyúčtování, ačkoliv měl tuto povinnost, nebo tak učiní až po stanovené lhůtě a toto zpoždění je delší než 5 pracovních dnů, vzniká mu povinnost uhradit pokutu ve výši 0,05 % z celkové částky daně, kterou byl povinen v hlášení nebo vyúčtování uvést za každý následující den prodlení, nejvýše však 0,5 % z celkové částky daně, kterou byl povinen v hlášení nebo vyúčtování uvést.

Pokuta za opožděné tvrzení daně vzniklá v důsledku pozdního podání řádného daňového tvrzení nebo dodatečného daňového tvrzení se nepředepisuje a daňovému subjektu nevzniká povinnost ji uhradit, dosáhne-li její výše vypočtená stanoveným způsobem částku menší než 200 Kč.

V případě, kdy daňový subjekt nepodá řádné daňové tvrzení nebo dodatečné daňové tvrzení, ačkoli měl tuto povinnost, a neučiní tak ani dodatečně po dobu, kdy možnost podat tato tvrzení trvá, použije se při výpočtu částky pokuty stanovená horní hranice. Výše pokuty za opožděné tvrzení daně v tomto případě činí vždy nejméně 500 Kč.

Maximální výše částky pokuty vypočtené stanoveným způsobem nesmí být vyšší než 300 000 Kč.

O povinnosti platit pokutu rozhodne správce daně platebním výměrem a současně ji předepíše do evidence daní. Pokuta je splatná do 30 dnů ode dne oznámení platebního výměru.

Výše pokuty za opožděné tvrzení daně je poloviční, pokud:

V § 38o ZDP je stanoveno, že je-li část dílčího základu daně z příjmů ze závislé činnosti, ze kterých plátce daně sráží zálohu na daň, vyšší než 50 % celkového základu daně, snižuje se pokuta za opožděné tvrzení daně u daňového přiznání k dani z příjmů fyzických osob na desetinu.

V § 15a zákona č. 338/1992 Sb., o dani z nemovitých věcí, ve znění pozdějších předpisů, je stanoveno, že má-li poplatník povinnost podat daňové přiznání nebo dodatečné daňové přiznání na daň nižší, než je poslední známá daň, a podá-li je po lhůtě pro jejich podání, aniž by byl správcem daně k tomu vyzván, nevzniká mu povinnost uhradit pokutu za opožděné tvrzení daně.

Daňovému subjektu vzniká povinnost uhradit penále z částky doměřené daně tak, jak byla stanovena oproti poslední známé dani, ve výši:

Penále podle písmene a) správce daně sníží o penále podle písmene c), pokud povinnost k jeho úhradě vznikla z důvodu uplatnění ztráty v rozsahu snížení daňové ztráty, které bylo penalizováno.

O povinnosti uhradit penále rozhodne správce daně platebním výměrem a současně předepíše penále do evidence daní. Penále je splatné do 30 dnů ode dne oznámení platebního výměru, nejdříve však ke stejnému dni jako stanovená daň, ze které se toto penále vypočte.

V případě, že je daň doměřována podle dodatečného daňového přiznání nebo dodatečného vyúčtování, povinnost uhradit penále z částky, která je v dodatečném daňovém přiznání nebo dodatečném vyúčtování uvedena, nevzniká.

Podle § 38p ZDP se pro účely výpočtu penále vychází z částky daně tak, jak by byla stanovena oproti poslední známé dani, pokud by nebyly v rámci postupu vedoucího k doměření této daně z moci úřední dodatečně uplatněny vyšší částky odčitatelných položek podle § 34 ZDP.

V § 51 zákonného opatření Senátu č. 340/2013 Sb., o dani z nabytí nemovitých věcí, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákonné opatření o dani z nabytí nemovitých věcí“), je stanoveno, že v případě, kdy v rámci doměření daně dojde ke zvýšení rozdílu mezi daní a zálohou a k tomuto zvýšení nedojde v důsledku porušení povinností ze strany poplatníka, poplatníkovi nevzniká povinnost uhradit penále u části doměřené daně odpovídající zvýšení rozdílu mezi daní a zálohou.

Pokud daňový subjekt neuhradí splatnou daň nejpozději v den její splatnosti, je v prodlení a vzniká mu povinnost uhradit úrok z prodlení za každý den prodlení, a to počínaje pátým pracovním dnem následujícím po dni splatnosti až do dne platby včetně. V případě, že je pro daň stanoven náhradní den splatnosti, běží úrok z prodlení počínaje pátým pracovním dnem následujícím po původním dni její splatnosti.

Výše úroku z prodlení odpovídá ročně výši repo sazby stanovené Českou národní bankou, zvýšené o 14 procentních bodů, platné pro první den příslušného kalendářního pololetí (pro první den prvního pololetí 2018 platila repo sazba ve výši 0,50 %, pro první den druhého pololetí 2018 platila repo sazba ve výši 1,00 %).

Úrok z prodlení u záloh se uplatní do dne splatnosti zálohované daně.

Úrok z prodlení je splatný dnem, ve kterém jsou splněny zákonné podmínky pro jeho vznik, a na osobním daňovém účtu se předepisuje nejpozději do desátého dne po skončení měsíce následujícího po měsíci, ve kterém uplynul den jeho splatnosti.

Úrok z prodlení se nepředepíše a daňovému subjektu nevzniká povinnost jej uhradit, nepřesáhne-li v úhrnu u jednoho druhu daně u jednoho správce daně za jedno zdaňovací období nebo za jeden kalendářní rok u jednorázových daní částku 200 Kč.

Podle § 51 zákonného opatření o dani z nabytí nemovitých věcí, ve znění pozdějších předpisů, se úrok z prodlení v případě úročení nedoplatku na záloze uplatní i po dni splatnosti zálohované daně. V případě, kdy v rámci doměření daně dojde ke zvýšení rozdílu mezi daní a zálohou a k tomuto zvýšení nedojde v důsledku porušení povinností ze strany poplatníka, poplatníkovi vzniká povinnost uhradit úrok z prodlení u části doměřené daně odpovídající zvýšení rozdílu mezi daní a zálohou až od náhradního dne splatnosti doměřeného rozdílu.

Jestliže dojde ke zrušení, změně nebo prohlášení nicotnosti rozhodnutí o stanovení daně z důvodu nezákonnosti nebo z důvodu nesprávného úředního postupu správce daně, náleží daňovému subjektu úrok z částky, která byla daňovým subjektem uhrazena na základě tohoto rozhodnutí nebo v souvislosti s tímto rozhodnutím, který odpovídá ročně výši repo sazby stanovené Českou národní bankou, zvýšené o 14 procentních bodů, platné pro první den příslušného kalendářního pololetí, a to ode dne následujícího po dni splatnosti nesprávně stanovené daně, nebo došlo-li k úhradě nesprávně stanovené daně později, ode dne její úhrady.

K postižení správce daně touto sankcí nedochází při každém zrušení nebo změně jeho rozhodnutí, ale jen tehdy, pokud k tomu dojde v souvislosti s nezákonností původního rozhodnutí způsobenou pochybením správce daně.

V případě, že byla proti daňovému subjektu vedena neoprávněná daňová , náleží mu za dobu neoprávněně vedeného exekučního řízení výše uvedený úrok ve dvojnásobné výši; nárok na tento úrok ale nevzniká, pokud je neoprávněnost způsobena pozdějším vyslovením neúčinnosti doručení rozhodnutí (viz § 48 DŘ) nebo navrácením lhůty v předešlý stav (viz § 37 DŘ).

Přiznaný úrok z neoprávněného jednání správce daně se daňovému subjektu předepíše na osobní daňový účet do 15 dnů ode dne účinnosti rozhodnutí, kterým bylo rozhodnutí o stanovení daně zrušeno, změněno nebo prohlášeno za nicotné, anebo ode dne prohlášení neoprávněného vymáhání.

Zákon č. 112/2016 Sb., o evidenci tržeb, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZoET“), obsahuje také speciální ustanovení o sankcích za přestupky podle tohoto zákona.

Podle § 28 ZoET se fyzická osoba dopustí přestupku proti evidenci tržeb tím, že závažným způsobem úmyslně ztíží nebo zmaří evidenci tržeb; právnická nebo podnikající fyzická osoba se dopustí přestupku tím, že závažným způsobem ztíží nebo zmaří evidenci tržeb.

Za lze uložit pokutu do 500 000 Kč.

Podle § 29 ZoET se právnická nebo podnikající fyzická osoba dopustí přestupku na úseku evidence tržeb tím, že jako osoba, která eviduje tržby, poruší povinnost:

Za lze uložit pokutu do:

K řízení o přestupcích podle zákona o evidenci tržeb je příslušný finanční úřad a celní úřad, k řízení je místně příslušný ten orgán, který provádí nebo provedl prověřování plnění povinností podle tohoto zákona.

Zákon č. 353/2003 Sb., o spotřebních daních, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZSD“), upravuje v části deváté sankce za přestupky podle tohoto zákona, a to:

Z § 25 odst. 1 písm. f) ZDP vyplývá, že sankce za porušení účetních a daňových předpisů nelze uplatnit jako výdaje (náklady) vynaložené k dosažení, zajištění a udržení příjmů.

Zdroj: Odborný portál DAUC.cz, 2019.