Výpověď svědecká

Ke kontextu projednávané věci je vhodné doplnit, že je na správci daně, v jakém pořadí provádí jednotlivé důkazy a zjišťuje skutečnosti rozhodné pro správné stanovení daně. Pozdější výslech svědka může daňovému subjektu zajistit možnost pokládat přesnější otázky za účelem vyvrácení konkrétnějších pochybností správce daně, ovšem nese s sebou i nevýhody v podobě možného zapomínání detailů svědkem a následně menšího časového prostoru k reakci na nové pochybnosti správce daně, které svědecká výpověď může vyvolat.

Veškeré tyto okolnosti podání výpovědi budí skutečně významné pochyby o tom, že svědek vypovídal spontánně a na základě vlastní paměti o událostech, které vnímal vlastními smysly. Krajský soud logicky usoudil, že jeho výpověď byla velmi pravděpodobně naučena, respektive že byl svědek ohledně obsahu své výpovědi předem instruován, což zásadně oslabuje její důkazní hodnotu, a to bez ohledu na to, zda či jakou roli v takovéto přípravě sehrála sama stěžovatelka. Podstatné je, že výsledná výpověď svědka není z tohoto důvodu dostatečně věrohodná a průkazná.

V daňových řízeních velmi často nestačí prokázat tvrzení daňových subjektů pouze formálně správnými daňovými doklady a dalšími písemnými dokumenty. Jako rozsáhlý zdroj důkazů se pak nabízejí svědecké výpovědi. Soudním sporům z této oblasti se v našem časopise pravidelně věnujeme (viz články v č. 7-8/2018, 3/2020 a 10/2022). Vzhledem k tomu, že nové rozsudky z této oblasti stále přibývají, vracíme se k této problematice opět a věnujeme jí dnešní příspěvek.

Rovněž skutečnost, že svědek v odlišné části výpovědi nevypovídal úplně či pravdivě (jak krajský soud sám připustil), oslabuje věrohodnost jeho výpovědi jako celku. Z pohledu hodnocení věrohodnosti svědecké výpovědi od sebe nelze jednotlivé části výpovědi oddělovat. Nevěrohodnost svědecké výpovědi totiž může plynout i z odpovědí svědka na otázky, které pro posuzovanou věc nejsou přímo relevantní. Těmi mohou být například odpovědi na otázky týkající se odlišných obchodních vztahů, než které jsou předmětem dokazování v konkrétní věci.

Za situace, kdy spolu dvě společnosti obchodují, plní si své závazky vůči správci daně, není prokázáno personální propojení nebo spojení za účelem podvodného vylákání daňové výhody na úkor státního rozpočtu a obě smluvní strany shodně potvrdí, že zdanitelné plnění jedna z nich dodala, druhá převzala a zaplatila, a tato tvrzení nejsou jinými zjištěními dostatečně zpochybněna, nelze dle Nejvyššího správního soudu diskvalifikovat z použití svědeckou výpověď pouze proto, že svědek s odstupem času není schopen odpovědět na některé konkrétní otázky správce daně.

Správce daně využil zejména institut dožádání. Dožádaní správci daně následně uskutečnili místní šetření a v rámci nich ústní jednání se třetími osobami. Jak vyplývá z protokolů o ústním jednání se třetími osobami, které byly pořízeny v době před jejich výslechem v postavení svědků, daňové orgány zjišťovaly konkrétní okolnosti transakcí, které měly spojitost se žalobkyní a kontrolovanými obdobími (například podrobnosti k umístění reklamních bannerů, k nabídkám reklamy nebo ohledně navazování kontaktu mezi jednotlivými společnostmi). Podle krajského soudu tato činnost přesáhla rozsah možné vyhledávací činnosti, čímž soud zpochybnil požadovanou nezbytnost vysvětlení. Pochybení správce daně teoreticky bylo možné zhojit tím, že by žalobkyně měla možnost se těchto ústních jednání zúčastnit, klást osobám otázky a následně na zjištění reagovat. Podle krajského soudu je nicméně třeba odmítnout postup, kdy správce daně v rámci „předzvědné činnosti“ nejprve od třetích osob zjistí, „co ví“, aby je následně k témuž mohl vyslechnout v řádném procesním postavení za možnosti aktivní účasti daňového subjektu. … V posuzované věci přitom správce daně takto postupoval a v některých případech dokonce svědky vyzýval, aby ve výpovědi navázali na předešlá vyjádření. V případě svědeckých výpovědí je zvlášť důležitá jejich přímost a bezprostřednost. Současně je však obtížné přesně vymezit míru vlivu výše popsaného postupu správce daně na zákonnost rozhodnutí daňových orgánů. Zopakoval-li správce daně výpovědi osob (podruhé již v postavení svědků, nikoli třetích osob podávajících vysvětlení) a umožnil daňovému subjektu zúčastnit se tohoto úkonu a vykonávat související práva, spočívá případný zásah zejména v nehospodárnosti postupu a snížení bezprostřednosti svědeckých výpovědí. Nejvyšší správní soud tedy sice shledal, že některá provedená vysvětlení nesplňovala zákonný požadavek nezbytnosti, současně však nevyšlo najevo, že by tento nezákonný postup správce daně mohl mít vliv na zákonnost napadeného rozhodnutí. To ale neznamená, že žalovaný může libovolně užívat institutu vysvětlení „na zkoušku“ a poté podle potřeby selektovat ta vysvětlení, která se rozhodne zopakovat formou svědeckého výslechu. Pokud by skutková zjištění správce daně stála na nezákonně užitém institutu vysvětlení „na zkoušku“ v podstatné míře (na rozdíl od nyní řešené věci), nebyl by skutkový stav zjištěn v souladu se zákonem. Správce daně totiž musí v souladu s § 8 daňového řádu zohlednit a odůvodnit vše, co vyšlo při správě daní najevo, bez ohledu na to, zda důkazní prostředky svědčí ve prospěch nebo v neprospěch daňového subjektu.

Podle rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 30. 11. 2022, čj. 9 Afs 216/2020-41

Kasační soud tedy shrnuje, že bylo na správci daně (potažmo stěžovateli), zda důkaz svědeckou výpovědí pana Altintopa pořízený v jiném řízení zařadí mezi podklady rozhodnutí. Pokud tak ovšem učinil, nemohl již k návrhu žalobce na provedení (zopakování) svědecké výpovědi přímo v dotčeném řízení přistupovat jako k novému důkaznímu návrhu (tj. nevztahují se na něj kritéria vymezená ve shora citovaném rozsudku č. j. 6 Afs 117/2014 - 49 ). Správce daně (stěžovatel) proto mohl provedení výslechu svědka odmítnout pouze ve výjimečných případech (účelovost návrhu ve snaze mařit či prodlužovat řízení, faktická neproveditelnost důkazu). Tím, že správce daně zařadil důkaz mezi podklady rozhodnutí, dal najevo, že jej pro věc považuje za potenciálně relevantní (bez ohledu na to, nakolik se tento předpoklad s ohledem na konkrétní obsah důkazu potvrdil), a bylo jeho povinností vyhovět důkaznímu návrhu žalobce na provedení výslechu svědka pana Altintopa přímo v dotčeném řízení. Přitom není podstatné, zda se jednalo o důkaz pro věc zcela zásadní, nebo toliko podpůrný, jak tvrdí stěžovatel.

Úloha svědeckých výpovědí v posledních letech stále roste. Často se můžeme setkat s tvrzeními finančních úřadů i soudů, že skutečnost, že daňový subjekt má předložené doklady formálně v pořádku, ještě neznamená, že se deklarované plnění opravdu uskutečnilo. Na řadu pak přicházejí svědecké výpovědi a vzrůstají i spory ohledně práv a povinností v této oblasti, a proto jim věnujeme dnešní výběr z judikatury správních soudů.

Podle rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 10. 2. 2022, čj. 1 Afs 323/2021-30

Nejvyšší správní soud k výše uvedenému doplňuje, že svědek bezpochyby může ve své výpovědi uvádět jako jemu známé skutečnosti nejen ty, které sám bezprostředně zažil (vnímal svými smysly), nýbrž i ty, které toliko „slyšel“ – v takovém případě je však nezbytné se jej doptávat, odkud tyto poznatky má, a jejich věrohodnost dále ověřovat. Je přitom nutno rozlišovat, zda informace sdělená svědkem v rámci jeho výpovědi je pouhým zdrojem podnětů pro další zkoumání a prověřování (kde informace „z doslechu“ má významné a užitečné místo), či zda daná výpověď má být sama o sobě dostatečným zdrojem najisto postavených skutečností (kde naopak informace „z doslechu“ neprokazuje prakticky nic).

Rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 18. 9. 2018, sp. zn. 7 Afs 267/2018 , www.nssoud.cz

K charakteru svědeckých výpovědí JUDr. Ing. Ondřej Lichnovský, Daňové spory, a.s. Rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 3. 12. 2015, sp. zn. 9 Afs 189/2015, www.nssoud.cz K předpisům: -...

Vysvětlení a svědecká výpověď JUDr. Ing. Ondřej Lichnovský, Daňové spory, a.s. Rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 17.10.2015, sp. zn. 1 Afs 219/2014, www.nssoud.cz K předpisům: § 79 DŘ...

Rozsudek NSS ze dne, sp. zn. 9 Afs 288/2014, www.nssoud.cz

Rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 14.2.2013, sp. zn. 7 Afs 2/2013 . www.nssoud.cz

Důkazní povaha výslechu osoby v postavení statutárního orgánu v daňovém řízení Milan Podhrázský Podle rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 26. ledna 2011, čj. 5 Afs 6/2010-101, www.nssoud.cz K...