Se vstupem do 21. století došlo k výrazným změnám. Zásadní nárůst obyvatel Země a s tím související spotřeba pitné vody, potravin a základního zázemí ovlivnila životní prostředí a sociální prostředí.
Geografické uspořádání planety některým obyvatelům umožňuje žít a čerpat dostatek přírodních zdrojů, někteří obyvatelé bohužel ve snaze získat zdroje pro svůj život, negativně ovlivňují enviromentální prostředí. Lze přerozdělovat zdroje a potřeby celosvětově?
Organizace spojených národů (OSN) přišla v roce 2000 s iniciativou Global Compact pro rozvoj udržitelnosti, ke které se připojila i Česká republika. Cíle OSN vedou Evropskou komisi také ke koncipování ESG (environmental, social, governance) strategií a vznášení požadavku na podniky, aby pravidelně publikovaly zprávy o udržitelnosti, tedy o tom, jaký je způsob jejich vedení ve vztahu k ochraně životního prostředí, k vlastním zaměstnancům a společnosti jako celku.
Evropská unie vytvořila směrnice, nařízení a standardy, které umožní sledovat, korigovat a možná zlepšovat ESG faktory udržitelného rozvoje. Pojďme se této oblasti věnovat.
Směrnice 2013/34/EU (dále jen „směrnice“), kterou byly povinny členské státy transformovat do národních právních předpisů, upravuje nejen účetní závěrky a konsolidované účetní závěrky, ale také související zprávy. Už původní znění směrnice z 26. června 2013 požadovalo v čl. 19, aby auditované podniky vytvářely zprávu vedení podniku.
Úkolem této klíčové zprávy vedení podniku (v českém zákonu č. 563/1991 Sb., o účetnictví) „výroční zprávy“ bylo uvést podstatné informace o vývoji, výsledcích a finanční situaci účetní jednotky, a to jak v oblasti finančních, tak i nefinančních informací. Směrnice vyžadovala a vyžaduje vyjádřit základní ukazatele výkonnosti, které se vztahují zejména k hlavní podnikatelské činnosti obchodní korporace, a to včetně environmentálních a zaměstnaneckých otázek.
Protože oblast životního a sociálního prostředí nabývá na významu, nejprve požadovala směrnice nefinanční informace, následně dne 14. prosince 2022 Komise EU novelizovala směrnici, pokud jde o podávání zpráv podniků o udržitelnosti. Nový článek 19a upravuje směrnici v tom smyslu, že velké podniky a malé a střední podniky, s výjimkou mikropodniků, které jsou subjekty veřejného zájmu, zahrnou do zprávy vedení podniku informace potřebné k pochopení dopadů podniku na otázky udržitelnosti a informace, které umožní pochopit, jak otázky udržitelnosti ovlivňují vývoj podniku, jeho výkonnost a postavení.
Nejen zpráva vedení podniku, ale případně samostatná zpráva o udržitelnosti rozvíjí, komentuje a dokumentuje informace z účetní závěrku/konsolidované účetní závěrky. Některé informace jsou ryze účetně finančního nebo pouze finančního, případně nefinančního charakteru.
Zpráva o nefinančních informacích se vztahovala na velké účetní jednotky, které jsou obchodními společnostmi a zároveň subjekty veřejného zájmu, pokud k rozvahovému dni překročí kritérium průměrného počtu 500 zaměstnanců v průběhu účetního období. Stejný kriteriální přístup je dán konsolidující účetní jednotce velké skupiny účetních jednotek. Byla tak zaměřená zjednodušeně na finanční instituce, jako jsou banky, pojišťovny, penzijní fondy a zdravotní pojišťovny.
Nefinanční informace se zaměřují především na tyto otázky: životní prostředí, sociální a zaměstnanecká oblast, respektování lidských práv a boj proti korupci a úplatkářství.
Zprávu o nefinančních informacích mohou finanční instituce uvést jako součást zprávy vedení podniku (výroční zprávy) nebo jako samostatnou zprávu. Směrnice i český zákon o účetnictví (§ 32g odst. 2) požadují uvést:
- stručný popis obchodního modelu účetní jednotky nebo skupiny,
- popis opatření, která účetní jednotka uplatňuje, včetně uvedení postupů náležité péče,
- popis, jakých výsledků přijatá opatření přinesla,
- popis hlavních rizik, které souvisejí s činností účetní jednotky ve vazbě na stanovené otázky, jak podnik rizika řídí,
- nefinanční klíčové ukazatele výkonnosti, vztahující se k dané podnikatelské činnosti.
Po provedení avizovaných analýz byla přijata směrnice 2022/2426, novelizující směrnici, pokud jde o podávání zpráv o udržitelnosti (CSRD). Metodici pracující na precizování zpráv o nefinančních informacích dospěli k logickému závěru, že v řadě případů je nezbytné se zabývat v souvislosti s položenými otázkami i informacemi finančními. Požadavek vypracovávat zprávu o udržitelnosti byl rozšířen na další podnikající velké, střední a malé podniky. Dále se odborníci a konzultanti shodli na tom, že je nutné přijmout závazné standardy, podle kterých budou zprávy vykazovány, aby byly srovnatelné, přehledné, užitečné a obsahovaly informace v rozsahu, struktuře a náplni, která bude vyhovovat uživatelům zpráv. K tomu Komise EU oslovila odbornou pracovní skupinu EFRAG (European Financial Reporting Advisory Group). Ta první část standardů (ESRS) zpracovala a Komise EU ji přijala s datem 31. července 2023.
Evropská komise avizovala určité zpoždění ve vytváření standardů ESRS. Jedná se o velice podrobné dokumenty z oblasti E (environmental), S (social) a G (governance). Teprve práce na standardech ukázaly, že je nezbytná spolupráce rozsáhlých týmů odborníků. Předsedkyně Evropské komise Ursula von der Leyen podepsala nařízení Komise v přenesené pravomoci 31. července 2023, pokud jde o standardy pro podávání zpráv o udržitelnosti. To novelizuje směrnici. Obsahuje dvě přílohy. Příloha 1 zahrnuje skupinu standardů průřezových a standardů v oblasti životního prostředí, sociálních věcí a správy a řízení. Příloha 2 uvádí seznam zkratek a slovníček pojmů s definicemi, které se mají používat pro účely podávání zpráv o udržitelnosti právě v souladu s evropskými standardy pro podávání zpráv o udržitelnosti.
Tato úprava směrnice – akt v přenesené pravomoci zavádějící ESRS, se ode dne 1. ledna 2024 vztahuje na podniky, na které se již vztahovaly požadavky na uvádění nefinančních informací (subjekty veřejného zájmu, finanční instituce). Pro ostatní podniky budou ESRS zaváděny postupně podle CSRD (čl. 5) tak, jak je uvedeno v souvislosti s podáváním zpráv o udržitelnosti.
Nejprve je nutné seznámit se se směrnicí týkající se zprávy o udržitelnosti (CSRD, 2022/2464) a následně navázat na ESRS. Ty specifikují informace podniku, které je povinen zveřejnit o svých významných dopadech, rizicích a příležitostech, které souvisejí s environmentálními, sociálními a správními otázkami udržitelnosti.
Standardy výslovně nevyžadují, aby podniky zveřejňovaly informace, na které se ESRS vztahují, ale podnik vyhodnotí, že předmětné téma je pro něj nevýznamné. Inspirující je dodatek E k ESRS 1, který obsahuje vývojový diagram. Ten umožní lépe vyhodnotit, které informace má podnik do zprávy zahrnout.
Zveřejněné informace v souladu se standardy by měly umožnit uživatelům prohlášení o udržitelnosti pochopit významné dopady podniku na lidi a životní prostředí a významné dopady otázek udržitelnosti na rozvoj, výkonnost a postavení podniku, nikoliv je zahltit množstvím dat.
Vývojový diagram pro určení informací ESRS
Zdroj: ESRS 1, dodatek E
V současnosti vedle sebe existují tři významné, ale nepovinné, skupiny standardů, u kterých se zohledňují především shodná nebo podobná ustanovení a rozdíly ve vykazovacích požadavcích standardů ve vazbě na směrnici ESRS (Corporate Sustainability Reporting Directive):
- GRI Standardy (Global Reporting Initiative) – standardy GRI umožňují podniku vykazovat informace takovým způsobem, který pokrývá všechny její nejvýznamnější dopady na ekonomiku, životní prostředí a lidi, nebo se zaměřit pouze na konkrétní témata, jako je změna klimatu nebo dětská práce. Jedná se v současnosti o nejrozšířenější standardy udržitelnosti na světě. Výhodou standardů GRI je jejich obecné zaměření na jednotlivá témata ESG. Používání standardů je dobrovolné, každá společnost může v souladu se standardy vydávat své zprávy. Standardy mají jednotnou metodiku, která umožňuje vzájemné porovnání společností a jejich aktivit v oblasti ESG.
- IFRS S1 a S2 (Udržitelnost, Klima). Jedná se o mezinárodní standardy na bázi IFRS (IFRS Sustainability Disclosure Standards). International Sustainability Standards Board (ISSB) v březnu 2022 zveřejnil první dva návrhy standardů. V současnosti se hledá harmonizace mezi standardy IFRS a Standardy EFRAG (ESRS).
- TCFD doporučení (Task Force for Climate – related Financial Disclosures) jsou vydané Radou pro finanční stabilitu (FSB). Soubor doporučení uvádí informace, které by společnosti měly zveřejňovat a které by sloužily investorům, věřitelům a pojišťovnám pro vhodné posouzení a ocenění specifických souborů rizik souvisejících se změnou klimatu.
Od nabytí účinnosti právního aktu v přenesené působnosti C (2023) 5303 jsou povinné ESRS (European Sustainability Reporting Standards). Lze tedy doporučit se seznámit s ESRS 1, jehož cílem je zprostředkovat porozumění struktuře ESRS, používaným pravidlům pro vypracování a základním pojmům a obecným požadavkům na přípravu a prezentaci informací o udržitelnosti v souladu se směrnicí 2013/34/EU, ve znění směrnice EU 2022/2464 (ESRD).
EFRAG postupně vypracuje a Komise EU postupně přijme:
- průřezové standardy,
- tematické standardy (standardy v oblasti životního prostředí, sociálních věcí a správy a řízení) a
- odvětvové standardy.
Protože jsou průřezové a tematické standardy odvětvově agnostické, vztahují se na všechny podniky bez ohledu na to, v jakém odvětví nebo odvětvích vykazující podnik působí. Pokud se jedná o průřezové standardy (ESRS 1 Obecné požadavky a ESRS 2 Obecné informace), ty se vztahují na otázky udržitelnosti, které jsou předmětem tematických standardů a odvětvových standardů.
Standard ESRS 1 Obecné požadavky stanovuje strukturu standardů ESRS. Následně vysvětluje pravidla pro vypracování a základní pojmy, a stanovuje obecné požadavky na přípravu a prezentaci informací, které se týkají udržitelnosti.
Standard ESRS 2 Obecné informace určuje požadavky na zveřejňování informací, které má podnik poskytovat na obecné úrovni o všech významných záležitostech udržitelnosti v oblastech podávání zpráv o řízení, strategii, dopadu, řízení rizik a příležitostí a o ukazatelích a cílech.
Tematické standardy jsou zaměřeny na udržitelnost a jsou strukturovány do témat a jejich podmnožin. Tyto ESRS mohou obsahovat specifické požadavky, které doplňují obecné požadavky zveřejnění obsažené v ESRS 2. Dodatek C ESRS 2 Požadavky na zveřejňování informací / uplatňování v tematických ESRS, které jsou použitelné společně s obecnými požadavky na zveřejňování informací ve standardu ESRS 2, obsahuje seznam dalších požadavků v tematických ESRS.
Odvětvové standardy ještě nejsou zveřejněny ve finální podobě, EFRAG na nich dosud pracuje, termín byl posunut na polovinu roku 2024. Tyto standardy se zabývají dopady, riziky a příležitostmi, které jsou pravděpodobně významné pro všechny podniky v určitém odvětví a které nejsou zahrnuty nebo nejsou dostatečně zahrnuty v tematických standardech. Odvětvové standardy mají více témat a zabývají se těmi nejdůležitějšími z pohledu daného odvětví. Účelem je snaha o vysokou míru srovnatelnosti v daném odvětví.
Komise EU v návaznosti na názory EFRAG a dalších konzultantů požaduje po vykazujících podnicích, aby případně uvedly další informace. Pokud totiž podnik dospěje k závěru, že dopad, riziko nebo příležitost nejsou zahrnuty nebo nejsou zahrnuty s dostatečnou podrobností v ESRS, a jsou z pohledu specifických skutečností a okolností podniku významné, musí kromě požadavků uvedených na zveřejňování informací stanovených ve třech kategoriích standardů ESRS poskytnout další informace specifické pro daný podnik. Je to z důvodů, aby uživatelé mohli porozumět dopadům, rizikům nebo příležitostem konkrétního podniku v souvislosti s udržitelností.
Platná úprava směrnice 2013/34/EU směrnicí CSRD (2022/2464) požaduje ověření zprávy o udržitelnosti. V prvních třech letech se bude provádět ověření poskytující omezenou jistotu (limited assurance), následně se uvažuje s přechodem k plnému ověření, tj. ověření poskytujícímu přiměřenou jistotu (reasonable assurance). Směrnice umožňuje ověření statutárním auditorem nebo auditorskou společností. Záleží na rozhodnutí členského státu, zda povolí, aby ověření provedl i jiný statutární auditor/auditorská společnost než ten, který provádí povinný audit účetní závěrky.
Wolters Kluwer má k dispozici tým odborníků, který se danou záležitostí zabývá. Informační činnost jsme zahájili sestavením průvodce ESG – speciální webovou stránkou na DAUČ | Expert na daně a účetnictví, na kterou průběžně umisťujeme články věnující se problematice ESG, monografií Hany Březinové ESG a účetní souvislosti, kterou již můžete objednávat na našem e-shopu, a připravujeme také webináře ISO a ESG pro udržitelný růst organizace a ESG související s finančním výkaznictvím.