S účinností od 1.1.2014 došlo ke zrušení zákona č. 357/1992 Sb. , o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí. Bezúplatné příjmy (dary) jsou nově zařazeny do zákona o daních z příjmů a podléhají dani z příjmů. V článku si ukážeme, k jakým změnám v daňovém řešení bezúplatného příjmu dochází v roce 2014 jak u příjemce daru (obdarovaný), tak u dárce, kteří jsou poplatníky daně z příjmů fyzických osob.
Bezúplatný příjem (dar) a jeho daňové řešení u fyzických osob v roce 2014
Ing.
Ivan
Macháček
ŘEŠENÍ DARŮ V NOZ
Problematika darování je obsažena v ustanoveních § 2055 až 2078 zákona č. 89/2012 Sb., občanský zákoník (dále jen „NOZ“).
Darovací smlouvou dárce bezplatně převádí vlastnické právo k věci nebo se zavazuje obdarovanému věc bezplatně převést do vlastnictví a obdarovaný dar nebo nabídku přijímá. Při darování věci zapsané do veřejného seznamu vyžaduje smlouva písemnou formu. Písemnou formu vyžaduje smlouva také tehdy, nedojde-li k odevzdání věci zároveň s projevem vůle darovat a přijmout dar. Dárce může darovat třeba i všechen svůj současný majetek. Smlouva, kterou někdo daruje svůj budoucí majetek, platí jen potud, pokud nepřesahuje polovinu tohoto majetku. Darování osobě, která provozuje zařízení, kde se poskytují zdravotnické nebo sociální služby, anebo osobě, která takové zařízení spravuje nebo je v něm zaměstnána, je neplatné, stalo-li se v době, kdy dárce byl v péči takového zařízení nebo jinak přijímal jeho služby; toto neplatí, je-li obdarovaný osobou dárci blízkou.DAŇOVÉ ŘEŠENÍ U PŘÍJEMCE BEZÚPLATNÉHO PŘÍJMU (DARU)
Řešení do konce roku 2013
Do konce roku 2013 byly podle znění § 3 odst. 4 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZDP“), předmětem daně z příjmů dary přijaté v souvislosti s výkonem činnosti podle § 6 (příjmy ze závislé činnosti) nebo v souvislosti s podnikáním, anebo s jinou samostatně výdělečnou činností a dále příjmy plynoucí z darů nemovitostí nebo movitých věcí.
Předmětem daně u fyzických osob provozujících školy a školská zařízení a zařízení na ochranu opuštěných zvířat nebo ohrožených druhů zvířat a u fyzických osob, které jsou poskytovateli zdravotních služeb, nebyl dle § 3 odst. 4 ZDP příjem získaný nabytím daru v souvislosti s provozováním těchto činností.
Předmětem daně z příjmů fyzických osob nebyly příjmy získané darováním nemovitosti nebo movité věci anebo majetkového práva, tyto dary podléhaly dani darovací dle zákona č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí - zrušen (dále jen „zákon č. 357/1992 Sb.“), přičemž podle ustanovení § 19 odst. 3 tohoto zákona bylo od
darovací daně osvobozeno bezúplatné nabytí majetku, pokud k němu dochází mezi osobami zařazenými v I. a II. skupině. Další případy osvobození od daně darovací byly předmětem § 19 a 20 tohoto zákona.
Pro poplatníka s příjmy dle § 6 ZDP platilo, že pokud zaměstnanec získá v souvislosti s jeho příjmy ze závislé činnosti od svého zaměstnavatele dar, tento dar podléhá zdanění spolu s příjmy ze závislé činnosti daní z příjmů při respektování řady osvobození těchto darů dle § 6 odst. 9 písm. d) a písm. g) ZDP, ovšem za podmínky, že se jednalo o nepeněžní dary zaměstnavatele poskytnuté jeho zaměstnancům.
Pokud získal dar podnikatel a tento dar souvisel s jeho podnikáním, výše daru byla zahrnuta do dílčího základu daně z podnikání. Pokud však obdržel dar soukromý lékař v souvislosti s poskytováním zdravotních služeb, jednalo se o příjem (peněžní nebo nepeněžní), který nebyl předmětem daně z příjmů fyzických osob a podléhal dani darovací při respektování řady osvobození podle zákona č. 357/1992 Sb. Obdobně to platilo pro fyzické osoby provozující školy a školská zařízení a zařízení na ochranu opuštěných zvířat nebo ohrožených druhů zvířat.
Řešení od 1.1.2014
S účinností od 1.1.2014 dochází ke zrušení zákona č. 357/1992 Sb. Zatímco daň z převodu nemovitostí je transformována jako daň z nabytí nemovitých věcí do zákonného opatření Senátu č. 340/2013 Sb., daň dědická a daň darovací je transformována jako tzv. bezúplatný příjem (bezúplatné plnění) do ZDP na základě zákonného opatření Senátu č. 344/2013 Sb.
Veškeré s tím, že dochází k doplnění osvobození řady darů od daně z příjmů fyzických osob, a to v ustanoveních § 4a a 10 odst. 3 ZDP. Z toho důvodu jsou v § 3 odst. 4 písm. a) ZDP, ve znění do 31.12.2013, vypuštěny s účinností od 1.1.2014 pasáže, týkající se skutečnosti, že s určitými výjimkami nejsou dary předmětem daně z příjmů, jak bylo popsáno výše pro rok 2013.
Obdobně jako v roce 2013 platí i v roce 2014, že bezúplatné příjmy (dary) přijaté poplatníkem v souvislosti
s výkonem závislé činnosti nebo s výkonem činnosti, ze které plynou příjmy ze samostatné činnosti, podléhají zdanění daní z příjmů dle § 6, resp. 7, ZDP. Jedná se o dary zaměstnavatele zaměstnanci a dary poskytnuté podnikateli v souvislosti s jeho činností, z níž plynou příjmy ze samostatné činnosti. Pro zaměstnance přitom platí i nadále osvobození od daně z příjmů nepeněžního bezúplatného plnění obsažená v § 6 odst. 9 písm. d) a g) ZDP.Do § 10 odst. 1 písm. n) ZDP bylo s účinností od 1.1.2014 doplněno, že jako ostatní příjmy u poplatníka daně z příjmů fyzických osob se považuje bezúplatný příjem.
Zdanění bezúplatného příjmu proběhne podle § 10 ZDP, pokud nebude bezúplatný příjem zdaněn podle § 6 nebo 7 ZDP, jak je uvedeno výše.Podle § 4 odst. 1 písm. zk) ZDP jsou od daně z příjmů osvobozeny příjmy uvedené v novém ustanovení § 4a zákona nazvaném „Osvobození bezúplatných příjmů“.
Osvobození darů se týkají písm. i) až l) tohoto ustanovení. V těchto písmenech se uvádí, že od daně z příjmů fyzických osob se osvobozuje bezúplatný příjem:
-
poplatníka
s bydlištěm v členském státě Evropské unie, Norsku nebo Islandu provozujícím zařízení pro péči o toulavá nebo opuštěná zvířata nebo pro péči o jedince ohrožených druhů živočichů,
je-li bezúplatný příjem použit k provozu tohoto zařízení [písm. i)],-
poplatníka, který jej prokazatelně použije
na zvýšení nebo změnu kvalifikace, studium, léčení, úhradu sociálních služeb nebo na zakoupení pomůcky pro zdravotně postižené,
jakož i přímé poskytnutí takové pomůcky [písm. j)],-
na humanitární nebo charitativní účel nebo z veřejné sbírky [písm. k)],
-
z nabytí majetku prokazatelně použitého na financování volební kampaně kandidáta na funkci prezidenta republiky podle zákona upravujícího volbu prezidenta republiky, který se zúčastní prvního kola volby [písm. l)].
Porovnáním výše uvedeného § 4a ZDP s dřívějším zněním § 3 odst. 4 písm. a) ZDP, účinném do 31.12.2013, vyplývá, že s účinností od 1.1.2014 již neplatí, že předmětem daně z příjmů u fyzických osob provozujících školy a školská zařízení, a u fyzických osob, které jsou poskytovateli zdravotních služeb, není příjem získaný nabytím daru v souvislosti s provozováním těchto činností.
S účinností od 1.1.2014 jsou dary poskytnuté poskytovateli zdravotních služeb (soukromý lékař) a fyzické osobě provozující školy a školská zařízení zdanitelným příjmem zdaňovaným dle § 7 ZDP.
Další možnosti
osvobození od daně z příjmů fyzických osob týkající se bezúplatných příjmů je obsaženo v novém § 10 odst. 3 písm. d) ZDP.
Podle tohoto ustanovení jsou od daně osvobozeny bezúplatné příjmy:1)
od příbuzného v linii přímé a v linii vedlejší, pokud jde o sourozence, strýce, tetu, synovce nebo neteř, manžela, manžela dítěte, dítěte manžela, rodiče manžela nebo manžela rodičů,
2)
od osoby, se kterou poplatník žil nejméně po dobu jednoho roku před získáním bezúplatného příjmu ve společně hospodařící domácnosti a z tohoto důvodu pečoval o domácnost nebo byl na tuto osobu odkázán výživou,
3)
obmyšleného z majetku, který byl do svěřenského fondu vyčleněn nebo který zvýšil majetek tohoto fondu osobou uvedenou v bodě 1 nebo 2,
4)
nabyté příležitostně, pokud jejich hodnota nedosahuje 15 000 Kč.
Podle znění bodu 21 přechodných ustanovení k zákonnému opatření Senátu č. 344/2013 Sb. pro daňové povinnosti u daně dědické, darovací a daně z převodu nemovitostí, jakož i pro právo a povinnosti s nimi související, vzniklé přede dnem nabytí účinností zákonného opatření Senátu, se použije zákon č. 357/1992 Sb., ve znění účinném přede dnem nabytí účinnosti tohoto zákonného opatření Senátu.
PŘÍKLAD
Soukromý lékař obdržel v roce 2013 od jednoho občana peněžní dar ve výši 15 000 Kč a v roce 2014 obdrží peněžní dar od jiného občana ve výši 18 000 Kč. Tyto dary použije k vybavení ordinace a čekárny novým nábytkem.
V roce 2013 není přijatý peněžní dar použitý v souvislosti s provozováním zdravotních služeb podle § 3 odst. 4 písm. a) ZDP předmětem daně z příjmů u lékaře. V roce 2014 již tento peněžitý dar (bezúplatný příjem) je u lékaře předmětem daně z příjmů a podléhá zdanění současně s příjmy lékaře zdaňované dle § 7 odst. 1 písm. c) ZDP.
PŘÍKLAD
Otec daroval svému synovi v květnu 2014 finanční částku ve výši 350 000 Kč na nákup nového osobního automobilu.
Přijatý bezúplatný příjem podléhá zdanění daní z příjmů podle § 10 odst. 1 písm. n) ZDP, přičemž dle § 10 odst. 3 písm. d) bod 1 ZDP je tento bezúplatný příjem od daně z příjmů osvobozen.
PŘÍKLAD
Občan věnoval v dubnu 2014 částku 25 000 Kč fyzické osobě, která provozuje útulek pro opuštěná zvířata. Na tuto částku je sepsána darovací smlouva.
Podle znění § 4a písm. i) ZDP je bezúplatný příjem poplatníka provozujícího zařízení pro péči o toulavá nebo opuštění zvířata osvobozen od daně z příjmů, pokud je bezúplatný příjem použit k provozu tohoto zařízení.
Podle znění § 25 odst. 1 písm. zp) ZDP
jsou nedaňovým výdajem účetní odpisy hmotného a nehmotného majetku odpisovaného pouze podle právních předpisů upravujících účetnictví, který byl nabyt bezúplatně, a tento bezúplatný příjem byl od daně z příjmů osvobozen nebo nebyl zahrnut do jejího předmětu. Obdobně to platí pro zůstatkovou cenu v případě prodeje nebo likvidace tohoto majetku.Podle znění § 25 odst. 1 písm. zq) ZDP
není daňovým výdajem hodnota majetku, který se neodpisuje podle ZDP ani podle předpisů upravujících účetnictví, který byl nabyt bezúplatně, a tento bezúplatný příjem byl od daně osvobozen nebo nebyl zahrnut do jejího předmětu.K výše uvedeným dvěma ustanovením nově zařazených do § 25 ZDP na základě zákonného opatření Senátu č. 344/2013 Sb., s účinností od 1.1.2014, se v důvodové zprávě k opatření Senátu uvádí, že navrhovaná úprava zajistí, aby v případě osvobození peněžních i nepeněžních bezúplatných příjmů z darování, dědictví a odkazu nebo u fyzických osob např. i z přijatých dotací nebo v případě příjmů, které nejsou předmětem daně, výdaje (náklady) související s reprodukcí bezúplatně získaného majetku osvobozeného od daně nebo majetku, který nebyl předmětem daně, tj. účetní odpisy nebo hodnota u neodpisovaného majetku, daňově ani účetně (zásoby) neovlivňovaly základ daně.
DAŇOVÉ ŘEŠENÍ U DÁRCE
Bezúplatné plnění jako nedaňový výdaj
U dárce jsou podle znění § 25 odst. 1 písm. t) ZDP
výdaje na bezúplatné plnění jeho nedaňovým výdajem (nákladem).
Pokud byly již výdaje na pořízení následného daru nebo výdaje na následné bezúplatné poskytnutí služby u poplatníka uplatněny jako daňové výdaje (poplatník vede daňovou evidenci dle § 7b ZDP), je nutno o tuto hodnotu již jednou uplatněných daňových výdajů na pořízení těchto darů nebo služeb snížit daňové výdaje poplatníka ve zdaňovacím období, kdy dochází k poskytnutí tohoto bezúplatného plnění. Dle znění § 25 odst. 1 písm. o) ZDP není daňovým výdajem poplatníka zůstatková cena hmotného a nehmotného majetku vyřazeného v důsledku darování.Od poskytnutí daru je nutno odlišit sponzoring. Sponzorováním se
podle § 1 odst. 4 zákona č. 40/1995 Sb., o regulaci reklamy, ve znění pozdějších předpisů, rozumí příspěvek poskytnutý s cílem podporovat výrobu nebo prodej zboží, poskytování služeb nebo jiné výkony sponzora.
Sponzorem se rozumí právnická nebo fyzická osoba, která takový příspěvek k tomuto účelu poskytne. Zásadní rozdíl mezi bezúplatným plněním (darem) a sponzoringem spočívá v tom, že zatímco u bezúplatného plnění dárce neočekává žádná protiplnění od obdarovaného, pak u sponzoringu je očekávána určitá protislužba ve formě zajištění reklamy pro sponzora. Výdaje na sponzoring jsou obdobně jako výdaje na reklamu daňově uznatelným výdajem (nákladem) poskytovatele.
Za bezúplatné plnění se podle znění § 25 odst. 1 písm. t) ZDP nepovažuje poskytnutí reklamního nebo propagačního předmětu, který je opatřen jménem nebo ochrannou známkou poskytovatele tohoto předmětu nebo názvem propagovaného zboží nebo služby, jehož hodnota bez DPH nepřesahuje částku 500 Kč, a který není s výjimkou tichého vína předmětem spotřební daně. Na příjemce reklamního a propagačního předmětu (fyzická osoba) se vztahuje znění § 4 odst. 1 písm. z) ZDP. Zde se uvádí, že od daně z příjmů jsou osvobozeny příjmy plynoucí ve formě daru přijatého v souvislosti s činností, ze které plyne příjem ze samostatné činnosti, jako reklamního předmětu opatřeného jménem nebo ochrannou známkou poskytovatele tohoto daru, jehož hodnota nepřesahuje 500 Kč.
Odpočet hodnoty bezúplatného plnění (daru) u dárce
Poplatník daně z příjmů fyzických osob při uplatnění odpočtu daru postupuje dle § 15 odst. 1, resp. odst. 2, ZDP.
Od základu daně z příjmů si poplatník může odečíst hodnotu bezúplatného plnění:
1)
poskytnutého obcím, krajům, organizačním složkám státu, právnickým osobám
se sídlem na území ČR, jakož i právnickým osobám, které jsou pořadateli veřejných sbírek podle zákona č. 117/2001 Sb., o veřejných sbírkách, ve znění pozdějších předpisů, a to na:-
financování vědy a vzdělání, výzkumných a vývojových účelů, kultury, školství,
-
na policii,
-
na požární ochranu,
-
na podporu a ochranu mládeže,
-
na ochranu zvířat a jejich zdraví,
-
na účely sociální, zdravotnické, ekologické, humanitární, charitativní, náboženské pro registrované církve a náboženské společnosti, tělovýchovné a sportovní,
-
a politickým stranám a politickým hnutím na jejich činnost,
2)
poskytnutého fyzickým osobám s bydlištěm na území ČR, které jsou poskytovateli zdravotních služeb, dále které provozují školy a školská zařízení a rovněž které provozují
zařízení pro péči o toulavá nebo opuštěná zvířata nebo pro péči o jedince ohrožených druhů živočichů, a to na financování těchto zařízení,3)
poskytnutého fyzickým osobám s bydlištěm na území ČR,
které jsou poživateli invalidního důchodu nebo byly poživateli invalidního důchodu ke dni přiznání starobního důchodu anebo jsou nezletilými dětmi závislými na péči jiné osoby podle zákona č. 108/2006 Sb., o sociálních službách, ve znění pozdějších předpisů, a to na:-
zdravotnické prostředky nejvýše do částky nehrazené zdravotními pojišťovnami,
-
na zvláštní pomůcky podle zákona upravujícího poskytování dávek osobám se zdravotním postižením, nejvýše do částky nehrazené příspěvkem ze státního rozpočtu,
-
a na majetek usnadňující těmto osobám vzdělání a zařazení do zaměstnání,
4)
poskytnutého na financování odstraňování následků živelní pohromy, ke které došlo na území ČR nebo členského státu EU, Norska nebo Islandu.
V ustanovení § 15 odst. 1 ZDP jsou obsaženy následující hodnotové podmínky pro uplatnění odpočtu bezúplatných plnění od základu daně z příjmů u fyzických osob:
1)
úhrnná hodnota bezúplatných plnění ve zdaňovacím období musí přesáhnout 2% ze základu daně,
2)
anebo musí činit alespoň 1 000 Kč,
3)
v úhrnu lze odečíst nejvýše 15% ze základu daně (do konce roku 2013 tato výše činila 10% základu daně).
Podmínku minimální hodnoty bezúplatných plnění alespoň 1 000 Kč pro uplatnění odpočtu ze základu daně z příjmů fyzických osob splňuje i poskytnutí několika bezúplatných plnění (darů), z nichž každý jednotlivě podmínku nesplňuje (např. 3 dary ve výši jednotlivého daru 200 Kč, 600 Kč a 300 Kč).
Dle bodů pokynu GFŘ č. D-6 k § 15 odst. 1 ZDP lze
od základu daně z příjmů odečíst hodnotu poskytnutých darů pouze v tom zdaňovacím období, ve kterém byly prokazatelně poskytnuty.
Neuplatnění hodnoty bezúplatného plnění jako odčitatelné položky od základu daně v jednom zdaňovacím období tedy nelze převést do dalšího zdaňovacího období.Jako bezúplatné plnění na zdravotnické účely se hodnota jednoho odběru krve bezpříspěvkového dárce oceňuje částkou 2 000 Kč a hodnota odběru orgánu od žijícího dárce se oceňuje částkou 20 000 Kč. Jedním odběrem krve bezpříspěvkového dárce se dle znění pokynu D-6 rozumí odběr krve a jejích složek (např. plasmy, krevních destiček, kostní dřeně a jiných složek) provedený v jednom dni, a to i v případě odběru více složek krve.
Ustanovení § 15 odst. 1 ZDP lze uplatnit i v případě bezúplatných plnění poskytnutých právnickým nebo fyzickým osobám se sídlem nebo bydlištěm na území jiného členského státu Evropské unie
než ČR a dále na území Norska nebo Islandu, pokud příjemce bezúplatného plnění a účel bezúplatného plnění splňují podmínky stanovené v ustanoveních ZDP.Bezúplatné plnění poskytnuté veřejnou obchodní společností nebo komanditní společností se podle znění § 15 odst. 2 ZDP posuzuje jako bezúplatné plnění poskytnuté jednotlivými společníky v. o. s. nebo komplementáři k. s. a rozdělují se stejně jako základ daně dle § 7 odst. 4 a 5 ZDP.
Poskytnuté bezúplatné plnění (dary) prokáže poplatník - dárce dokladem,
ze kterého musí být zřejmé:-
kdo je dárce,
-
kdo je příjemce daru,
-
hodnota daru,
-
předmět daru,
-
účel poskytnutí daru v souladu se zněním ZDP,
-
datum darování.
Nejvhodnějším dokladem je darovací smlouva uzavřená dle § 2055 až 2078 NOZ. Zaměstnanec, který poskytne dar v souladu s principy jeho odpočtu od základu daně z příjmů, prokazuje tuto skutečnost svému zaměstnavateli.
Uplatnění nezdanitelné částky u zaměstnance
O hodnotu poskytnutého bezúplatného plnění může snížit základ daně z příjmů ze závislé činnosti také zaměstnanec, který má pouze příjmy ze závislé činnosti.
Pokud zaměstnanec prokáže poskytnutí bezúplatného plnění (dar) při respektování zákonem stanovených podmínek, zohlední dar zaměstnavatel v rámci ročního zúčtování záloh na daň z příjmů za uplynulé zdaňovací období. Tyto podmínky jsou vymezené v § 38l odst. 1 písm. a) ZDP - nárok na odpočet poplatník prokazuje plátci daně potvrzením příjemce bezúplatného plnění nebo jeho zákonného zástupce anebo pořadatelem veřejné sbírky o výši a účelu bezúplatného plnění.Podle znění § 38g odst. 2 ZDP je povinen vždy podat daňové přiznání k dani z příjmů poplatník s příjmy ze závislé činnosti, který uplatňuje pro snížení základu daně hodnotu bezúplatného plnění poskytnutého do zahraničí za podmínek uvedených v § 15 odst. 1 ZDP.
PŘÍKLAD
Zaměstnanec v průběhu kalendářního roku 2014 daruje čtyřikrát bezpříspěvkově krev. Po skončení kalendářního roku požádá svého zaměstnavatele o provedení ročního zúčtování daně.
Na základě potvrzení transfuzní stanice může zaměstnanec uplatnit odpočet od základu daně ve výši 8 000 Kč a zaměstnavatel tuto skutečnost zohlední v rámci ročního zúčtování daně.
Uplatnění nezdanitelné částky v daňovém přiznání
Při uplatnění hodnoty bezúplatného plnění jako odčitatelné položky od základu daně v daňovém přiznání k dani z příjmů fyzických osob vychází poplatník ze základu daně,
kterým se rozumí součet dílčích základů daně
zjištěných podle jednotlivých druhů příjmů, tj. součet všech dílčích základů daně dle § 6 až 10 ZDP. Z členění tiskopisu daňového přiznání k dani z příjmů fyzických osob (použit tiskopis za zdaňovací období roku 2013) vyplývá, že tento základ daně je uveden na ř. 42 daňového přiznání (dále jen „DAP“).Hodnota bezúplatného plnění (darů) se uvede na ř. 46 DAP, přičemž její limitující výše pro uplatnění odpočtu od základu daně (minimálně 2% ze základu daně, maximálně 15% ze základu daně) se počítá ze základu daně uvedeného na ř. 42 DAP.
Pokud poplatník uplatní v daňovém přiznání na řádku č. 44 DAP odpočet daňové ztráty vzniklé a vyměřené za předcházející zdaňovací období (maximálně do výše ř. 41a DAP) a z toho důvodu bude základ daně po odečtení ztráty uvedený na řádku č. 45 DAP logicky nižší než základ daně uvedený na ř. 42 DAP, pak tato skutečnost nikterak neovlivní postup ve stanovení limitní výše odpočtu hodnoty bezúplatného plnění (darů) odvozenou ze základu daně uvedeného na ř. 42 DAP (tedy před uplatněním odpočtu daňové ztráty za předcházející zdaňovací období).
Poplatník daně z příjmů fyzických osob, který podává dodatečné DAP k dani z příjmů na vyšší částku, než činí poslední známá daň, a chtěl by uplatnit vyšší hodnotu bezúplatného plnění (daru), musí postupovat podle ustanovení § 38p odst. 2 ZDP, kde se říká:
„Vyšší částky odčitatelných položek podle § 34, nezdanitelných částí základu daně podle § 15 odst. 1 nebo vyšší částky uplatněné hodnoty zásob a pohledávek postupně zahrnované do základu daně podle § 23 odst. 14 ZDP může uplatnit poplatník nebo jeho právní nástupce pouze v dodatečném přiznání k dani z příjmů fyzických osob na vyšší daňovou povinnost, a to jen v takové výši, aby rozdíl mezi nově stanoveným základem daně sníženým o tyto položky zaokrouhleným na celé stokoruny dolů a základem daně sníženým o odčitatelné položky podle § 34, nezdanitelných částí základu daně podle § 15 odst. 1 a vyšší částky uplatněné hodnoty zásob a pohledávek postupně zahrnovaných do základu daně podle § 23 odst. 14 zaokrouhleným na celé stokoruny dolů, z něhož byla daň pravomocně vyměřena (doměřena), činil alespoň 100 Kč.“
PŘÍKLAD
Podnikatel uvádí v DAP za zdaňovací období roku 2014 dílčí základ daně ze závislé činnosti ve výši 150 000 Kč a dílčí základ daně z příjmů ze samostatné činnosti ve výši 195 000 Kč. Ze zdaňovacího období roku 2012 zbývá hodnota dosud neuplatněné daňové ztráty ve výši 38 000 Kč, kterou poplatník uplatní jako odpočet od základu daně v DAP za rok 2014. V roce 2014 poskytne bezúplatné plnění (dar) fotbalovému oddílu ve výši 70 000 Kč a na poskytnutí tohoto daru uzavřel darovací smlouvu.
Uplatnění daru v daňovém přiznání za rok 2014:
I--------------------------------------------------------------I-------------I I Text I Částka v Kč I I--------------------------------------------------------------I-------------I I Dílčí základ daně ze závislé činnosti I 150 000 I I--------------------------------------------------------------I-------------I I Dílčí základ daně z příjmů ze samostatné činnosti I 195 000 I I--------------------------------------------------------------I-------------I I Základ daně I 345 000 I I--------------------------------------------------------------I-------------I I Odpočet daňové ztráty I 38 000 I I--------------------------------------------------------------I-------------I I Základ daně po odečtení ztráty I 307 000 I I--------------------------------------------------------------I-------------I I Odpočet hodnoty bezúplatného plnění I 51 750 I I (15% z částky 345 000 Kč) I I I--------------------------------------------------------------I-------------I
PŘÍKLAD
Fyzická osoba dosáhne za zdaňovací období roku 2014 dílčí základ daně ze závislé činnosti ve výši 260 000 Kč a z nájmu bytů v činžovním domě vykáže ztrátu ve výši 38 000 Kč (z důvodu oprav prováděných na najímané nemovité věci). V roce 2014 poskytne fyzická osoba bezúplatné plnění (peněžní dar) osobě se zdravotním postižením ve výši 30 000 Kč jako příspěvek na nákup invalidního vozíku a na poskytnutí tohoto daru je uzavřena darovací smlouva.
Uplatnění daru v daňovém přiznání za rok 2014:
I--------------------------------------------------------------I-------------I I Text I Částka v Kč I I--------------------------------------------------------------I-------------I I Dílčí základ daně ze závislé činnosti I 260 000 I I--------------------------------------------------------------I-------------I I Ztráta z nájmu I -38 000 I I--------------------------------------------------------------I-------------I I Základ daně I 260 000 I I--------------------------------------------------------------I-------------I I Odpočet hodnoty bezúplatného plnění I 30 000 I I--------------------------------------------------------------I-------------I
Fyzická osoba je povinna podat za zdaňovací období roku 2014 DAP a může si uplatnit odpočet bezúplatného plnění 30 000 Kč v plné výši, protože tato výše nepřekročí limitní výši 15% ze základu daně. Daňovou ztrátu z nájmu nelze uplatnit v roce 2014 proti příjmům ze závislé činnosti, ale lze ji uplatnit v následujících pěti zdaňovacích obdobích.
PŘÍKLAD
Za zdaňovací období roku 2012 dosáhl poplatník dílčí základ daně z podnikání ve výši 230 000 Kč a dílčí základ daně z pronájmu ve výši 82 000 Kč. Ve zdaňovacím období roku 2012 poskytl nepeněžní dar hokejovému klubu oceněný částkou 45 000 Kč. V DAP za rok 2012 uplatnil odpočet daru od základu daně v max. výši 10% ze základu daně 312 000 Kč, tj. 31 200 Kč. V říjnu 2014 poplatník zjistil při kontrole dokladů daňové evidence, že jeho dílčí základ daně z podnikání za zdaňovací období roku 2012 má být vyšší o 62 000 Kč, a proto podal dodatečné DAP.
Poplatník bude postupovat podle znění § 38p odst. 2 ZDP. Fyzická osoba může v dodatečném DAP na vyšší daňovou povinnost za zdaňovací období roku 2012 uplatnit výši odpočtu daru (312 000 Kč + 62 000 Kč) x 0,1 = 37 400 Kč, tedy o 6 200 Kč více, než bylo uplatněno v řádném DAP. Je přitom splněna podmínka stanovená v § 38p odst. 2 ZDP (rozdíl nového základu daně 336 600 Kč je vyšší než původní základ daně 280 800 Kč o více než 100 Kč).
Bezúplatné plnění (dary) poskytnuté v souvislosti s odstraňováním následků živelní pohromy
U darů poskytnutých na financování odstraňování následků živelní pohromy, ke které došlo na území ČR nebo členského státu EU, Norska nebo Islandu, lze postupovat ve dvou variantách:
a)
postup podle znění § 15 odst. 1 ZDP
Poplatník, který poskytne peněžní nebo nepeněžní dar na financování odstraňování následků živelní pohromy, ke které došlo na území ČR, členského státu EU, Norska a Islandu, může hodnotu daru uplatnit jako odčitatelnou položku od základu daně u fyzické osoby podle § 15 odst. 1 ZDP.b)
postup podle znění § 24 odst. 2 písm. zp) ZDP
Podle znění § 24 odst. 2 písm. zp) ZDP lze v případě výdajů (nákladů) vynaložených v rámci pomoci poskytnuté formou nepeněžního plnění
v souvislosti s odstraňováním následků živelních pohrom, ke kterým došlo na území ČR nebo jiného členského státu EU, Norska nebo Islandu, tyto výdaje (náklady) zahrnout do výdajů (nákladů) vynaložených na dosažení, zajištění a udržení příjmů jak u fyzických, tak i právnických osob. Předpokladem tohoto zahrnutí plnění do daňových výdajů poplatníka daně z příjmů fyzických osob však je, že tyto výdaje (náklady) nejsou současně uplatněny u fyzické osoby jako nezdanitelná částka podle § 15 odst. 1 ZDP.PŘÍKLAD
Podnikatel dosáhne za zdaňovací období roku 2014 základ ze živnostenského podnikání ve výši 200 000 Kč. Osoba poskytne za zdaňovací období roku 2014 peněžní dar ve výši 40 000 Kč na financování odstranění následků živelní pohromy, ke které došlo v oblasti Krkonoš.
Fyzická osoba může postupovat pouze podle § 15 odst. 1 ZDP a v DAP za rok 2014 uplatní odpočet peněžního daru do výše 15% základu daně, tedy uplatní si odpočet pouze ve výši 30 000 Kč. Postup dle § 24 odst. 2 písm. zp) ZDP poplatník nemůže použít, protože tento postup lze uplatnit pouze u nepeněžního plnění.
PŘÍKLAD
Fyzická osoba dosáhne za zdaňovací období roku 2014 dílčí základ daně ze samostatné činnosti ve výši 155 000 Kč a dílčí základ daně z nájmu ve výši 65 000 Kč. Osoba poskytla za zdaňovací období roku 2014 nepeněžní dar (formou poskytnutí služby) ve výši 50 000 Kč na financování odstranění následků živelní pohromy, ke které došlo v oblasti Krkonoš.
Protože se jedná o nepeněžní dar, může fyzická osoba postupovat buď podle § 15 odst. 1 ZDP, anebo podle § 24 odst. 2 písm. zp) ZDP. To znamená, že může uplatnit dvě varianty:
-
V DAP uplatní poplatník odpočet daru od základu daně do výše 15% celkového základu daně, tedy částku 33 000 Kč.