Článek rozebírá problematiku institutu započtení v průběhu insolvenčního řízení ve vazbě k insolvenčnímu věřiteli, kterým je správce daně. Je v něm pojednáno o faktických limitech jeho aplikace ve vazbě na správu daní a samotnou pozici správce daně v tomto řízení. Kromě již uvedeného se článek pokouší zodpovědět otázku, nakolik je zmíněný správce daně v rámci insolvenčního řízení VIP věřitelem a do jaké míry k tomu během času přispěla jak právní úprava, tak i judikatura správních soudů. Právě vývoji judikatury správních soudů pro tuto oblast práva v kontextu s výsledky legislativního procesu je věnována zvýšená pozornost. Nezbytnou součástí článku je i celkové zhodnocení existujícího stavu spolu s hledáním odpovědi na otázku, zda správci daní při zohlednění platné právní úpravy a účelů a cílů insolvenčního a daňového řízení postupují vždy zcela racionálně.
Pár poznámek k započtení pohledávek v průběhu insolvenčního řízení ze strany správce daně aneb „Když se vlk nažere a koza zůstane celá“
Mgr.
Petr
Taranda
1. Úvodem k problematice započtení ve smyslu insolvenčního zákona
Problematika spojená se započtením pohledávek v průběhu insolvenčního řízení je častým tématem článků v odborných časopisech. Započtení vzájemných pohledávek dlužníka a věřitele je po rozhodnutí o úpadku upraveno v § 140 odst. 2 a 3 zákona č. 182/2006 Sb., o úpadku a způsobech jeho řešení, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „insolvenční zákon“). Rozhodnutí o úpadku je tak v rámci insolvenčního řízení zlomovým bodem, který rozhoduje o dalším osudu tohoto řízení, a tedy i o dlužníkovi v úpadku.1) I po rozhodnutí o úpadku trvají nadále účinky spojené s předběžným opatřením nařízeným insolvenčním soudem, kdy se jedná zejména o předběžná opatření vydaná v souladu s § 113 insolvenčního zákona, která omezují dlužníka v nakládání s jeho majetkovou podstatou. Dříve vydaná předběžná opatření může insolvenční soud i bez návrhu změnit, popř. zrušit.
Tento článek bude jakousi rekapitulací všech přijatých závěrů, jež se váží k problematice dopadů tohoto institutu na pohledávky správce daně, které jsou uplatňovány v průběhu insolvenčního řízení. Opomenuta nebude ani
relevantní
judikatura
civilních, insolvenčních a správních soudů, která v běhu času hledala odpověď na otázky, nakolik je, či není postup při vracení vratitelného přeplatku na dani v průběhu insolvenčního řízení ve své podstatě započtením anebo vypořádáním přeplatku (či nedoplatku) v rámci daňového řízení.Obecně lze konstatovat, že započtení (ať již se jedná o dvoustranné nebo jednostranné) lze od zahájení insolvenčního řízení do prohlášení úpadku, resp. do vydání rozhodnutí o úpadku provádět bez větších omezení a legálně, jelikož započtením nedochází takto ke změně majetku dlužníka, protože pohledávka i dluh dlužníka zanikají provedením započtení ve stejné výši, přičemž v případě započtení se jedná o úkon v rámci běžného hospodaření. Vzhledem k tomu, že insolvenční zákon započtení umožňuje i po zjištění úpadku dlužníka, nemělo by být bez dalšího neúčinné započtení provedené v době od zahájení insolvenčního řízení až do zjištění úpadku dlužníka (bez ohledu na to, zda jde o jednostranné nebo dvoustranné započtení).2)
V § 140 odst. 2 insolvenčního zákona je upravena možnost započtení vzájemných pohledávek dlužníka a věřitele
i po vydání rozhodnutí o úpadku
. Díky této právní úpravě je umožněno redukovat výši dlužníkových pohledávek patřících do majetkové podstaty, které by bylo jinak nutno vymáhat, jakož i výši pohledávek uplatněných věřiteli vůči dlužníkovi. Lze shrnout, že obecně platí, že započtení vzájemných pohledávek dlužníka a věřitele je přípustné,
pakliže byly splněny zákonné (tj. hmotněprávní) podmínky tohoto započtení ještě v době před rozhodnutím o způsobu řešení úpadku (§ 148 a násl. insolvenčního zákona) a není-li (např. v § 140 odst. 3 nebo v § 238 insolvenčního zákona) stanoveno jinak.
Oproti tomu v § 140 odst. 3 insolvenčního zákona bylo zákonodárcem stanoveno, že započtení vzájemných pohledávek dlužníka a věřitele není přípustné, jestliže dlužníkův věřitel:
a)
se ohledně své započitatelné pohledávky nestal přihlášeným věřitelem (tj. pokud nepodal přihlášku své započitatelné pohledávky do insolvenčního řízení)
, nebob)
získal započitatelnou pohledávku neúčinným právním úkonem (§ 235 až 243 insolvenčního zákona), nebo
c)
v době nabytí započitatelné pohledávky (např. smlouvou o postoupení pohledávky)
věděl o dlužníkově úpadku
, anebod)
dosud neuhradil splatnou pohledávku dlužníka v rozsahu,
v němž převyšuje započitatelnou pohledávku tohoto věřitele (tj. je požadováno, aby věřitel nejprve doplatil část svého dluhu vůči dlužníkovi do majetkové podstaty a teprve pak započetl svoji pohledávku vůči dlužníkovi na zbytek svého dluhu, přičemž po takto vzájemně provedeném zápočtu by již dlužníkovi neměla zůstat vůči věřiteli žádná splatná pohledávka
. V kontextu s již zmíněnými podmínkami bývá někdy doporučováno, aby k takovému započtení pohledávek bylo přistoupeno až po zjištění pohledávky věřitele, tj. až po přezkumném jednání.3)Zákonodárce požaduje po věřiteli, který chce ohledně započitatelné pohledávky provést započtení, aby se v souladu s § 140 odst. 3 písm. a) insolvenčního zákona stal přihlášeným věřitelem (tj. aby podal ohledně své pohledávky přihlášku pohledávky k insolvenčnímu soudu). Smyslem této koncepce je zamezit tomu, aby v průběhu insolvenčního řízení docházelo k zápočtu pohledávek, které nejsou v rámci insolvenčního řízení známy. Jedinou výjimku z této koncepce pak představují pohledávky dle § 385 odst. 1 insolvenčního zákona v případě úpadku tuzemské pojišťovny nebo zajišťovny, u nichž pohledávky jejich věřitelů vyplývají z účetnictví a považují se takto za přihlášené. Zmíněná koncepce má dále zajistit, aby přihlášenému věřiteli byla poskytnuta větší míra právní jistoty v případě, že dojde ke zpochybnění účinnosti započtení vzájemných pohledávek, a to nejen ze strany insolvenčního správce. V neposlední řadě je nutno dodat, že jen přihlášená pohledávka může být řádně přezkoumána, popř. i popřena na přezkumném jednání kterýmkoli z účastníků i