Trestní řízení

Pokud chce správce daně využít možnosti stanovit daň v návaznosti na odsouzení v trestním řízení, musí dodržet několik zásadních pravidel. Daňové a trestní řízení jsou dva zcela samostatné světy, jak konstantně tvrdí judikatura Nejvyššího správního soudu. Nicméně za určité konstelace může dojít k tomu, že svět trestního práva zásadním způsobem ovlivní daňové řízení konkrétního daňového subjektu: Vydání trestního rozhodnutí vede k ovlivnění lhůty pro stanovení daně. Pravomocný rozsudek ovlivní daňové řízení, protože bude zdrojem potenciálních důkazních prostředků pro správce daně. Pravomocný trestní rozsudek však na druhou stranu není pro správce daně závazný co do výše správné daňové povinnosti. Správce daně je povinen zohlednit veškeré okolnosti, které z protnutí dvou jinak samostatných odvětví práva vyplývají. Jinak hrozí, že se dopustí nezákonnosti znemožňující mu ve výsledku včas stanovit daňovou povinnost ve správné výši tak, jak požaduje cíl správy daní.

Rozsudek v daňové trestní věci může významně ovlivnit daňové řízení. Je pak na správci daně, aby vyhodnotil, zda skutečnosti zjištěné v rámci trestního řízení dopadají také do řízení daňového. Tento příspěvek se zabývá postupem správce daně, který následuje po (právní moci) rozsudku v daňové trestní věci.

Je nutno zdůraznit, že byť rozhodnutí trestního soudu není v dané věci rozhodnutím o předběžné otázce, a žalovaný jím tedy není vázán ve smyslu § 99 odst. 1 věty první daňového řádu , platí, že se jedná o rozhodnutí orgánu veřejné moci o otázce, která je podstatná i pro rozhodnutí žalovaného. Už jen s ohledem na princip právní jistoty nelze aprobovat situaci, kdy orgán veřejné moci zcela ignoruje učiněné závěry jiného orgánu veřejné moci o stejné věci. Naopak je jeho povinností se s existencí dřívějšího rozhodnutí vypořádat a reagovat na jeho obsah a z něj plynoucí závěry.

Jakkoli orgány činné v trestním řízení a především soudy nemohou při rozhodování o daňových trestných činech bez dalšího vycházet z rozhodnutí správce daně, naopak to vždy neplatí. Pokud je totiž někdo pravomocně odsouzen za spáchání trestného činu zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby, rozhodující skutkový stav je i pro účely daňového řízení v takovém rozsudku vymezen ve výroku o vině. Považuji pak za nemyslitelné, aby byl výsledek daňového řízení s takovým výrokem o vině v rozporu. Správce daně by neměl být schopen či dokonce nucen rozhodnout ve věci stanovení daně tak, že jednání, které naplnilo skutkovou podstatu trestného činu, bude mít v rovině daňového práva účinky zamýšlené pachateli tohoto trestného činu. V takovém případě by se ochranná funkce trestního práva rozplynula, neboť hodnoty, které má chránit, by byly pošlapány doslova navzdory současnému uplatnění trestní represe. Judikatura správních soudů se přiklání k závěru, že správní orgány a (v případě soudního přezkumu jejich rozhodnutí) správní soudy jsou zásadně povinny respektovat výrok o vině pravomocného rozhodnutí soudu o spáchání trestného činu i pro účely jimi vedených řízení o souvisejících otázkách. Formuje se pak i judikatura ve vztahu k otázkám, za jakých podmínek lze závěry orgánů činných v trestním řízení využít jako důkazu v daňovém řízení v případech, kdy nejsou okolnosti rozhodné pro stanovení daně v trestním řízení obsaženy ve výroku o vině. Tento trend považuji za obecně pozitivní, neboť předchází nežádoucím situacím, kdy je státní moc uplatňována chaoticky a různé orgány veřejné moci zakládají svá rozhodnutí na vzájemně neslučitelných závěrech. Tento článek jsem proto koncipoval jako příspěvek do diskuse nad tématem závaznosti rozhodnutí o daňových trestných činech pro daňové řízení, kdy jsem se pokusil objasnit základní východiska vzájemného vztahu obou rozhodnutí a osvětlit jejich vztah v praxi, a to zejména na základě dostupné judikatury správních soudů k souvisejícím otázkám.

Podstatné v daném kontextu tedy je, zda výsledek trestního řízení je tak zásadní otázkou, že bez něj nelze daň správně stanovit. Nejvyšší správní soud je názoru, že tomu tak obecně není. Zda byl při plnění daňových povinností spáchán trestný čin, není samo o sobě pro správné stanovení daně podstatné, natož nezbytné. Otázku, zda se v dané věci z důvodu probíhajícího trestního řízení stavila lhůta pro stanovení daně, nelze hodnotit až ex post na konci trestního řízení. Smyslem prekluzivní lhůty pro stanovení daně je zajistit právní jistotu (viz např. nález Ústavního soudu sp. zn. Pl. ÚS 18/14 ze dne 15. 9. 2015, bod 36). Takový výklad by otázku uplynutí prekluzivní lhůty činil po dlouhou nejistou. Trestní řízení může trvat i mnoho let. Daňové subjekty i finanční orgány by byly zcela v nejistotě, zda lhůta pro stanovení daně již uplynula, či nikoliv. To by záleželo až na posouzení finančních orgánů po skončení trestního řízení, zda v trestním řízení bylo zjištěno něco zásadního pro správné určení daně. Takový výklad by byl zcela proti smyslu prekluzivní lhůty, která má právě do věci vnést jistotu.

Článek si klade za cíl nabídnout pohled z perspektivy správce daně na problematiku (nejen) podvodů na DPH, na aktuální související judikaturu a její uchopení, přičemž nabízí i přímou reakci na příspěvek Ondřeje Lichnovského s názvem Podvody na DPH a jejich prokazování III, který uvedeným článkem vybízel k doktrinální diskusi. Účelem tohoto příspěvku není rozporovat rozsudky soudů či oponovat odborné veřejnosti nebo daňovým subjektům, potažmo jejich zástupcům, avšak je vhodné korigovat některé, ve výše uvedeném článku prezentované, názory neoprávněně kladené na vrub správce daně (nejen v oblasti daňových podvodů) a rovněž nabídnout i reálný pohled na možnosti Finanční správy. 1)

Podle rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 28. 2. 2023, čj. 6 Afs 125/2021-56

Podle rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 25. 11. 2022, čj. 10 Afs 513/2021-48

Nejvyšší správní soud nepřisvědčil ani stěžovatelčině námitce, že se správní orgány a krajský soud nedostatečně zabývaly usneseními Policie České republiky, kterými byla odložena trestní stíhání jednatelů stěžovatelky pro spáchání zločinu krácení daně. Jak již bylo stěžovatelce opakovaně vysvětleno, v trestním řízení to jsou orgány veřejné moci, koho tíží důkazní břemeno. Pokud Policie České republiky dospěla k závěru, že nemá dostatek důkazů pro vedení trestního stíhání, neznamená to, že stěžovatelka unesla své důkazní břemeno ohledně likvidace neprodejných cigaret v daňovém řízení. Negativní důsledek neunesení důkazního břemene, tedy procesní neúspěch v případě stavu non liquet, tíží v každém z těchto řízení opačnou stranu (obdobně srov. např. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 25. 4. 2012, č. j. 2 Afs 33/2011 - 78).

Lhůty pro řádné stanovení a placení daně mají de lege své časové limity. Vezmeme-li však v úvahu případy, kdy v souvislosti s úmyslným porušením daňové povinnosti souběžně probíhá trestní řízení, pak ona stanovená či v budoucnu stanovená daň může obíhat okolo daňového subjektu jako satelit i po pěknou řádku let následujících. Pojďme si tedy nyní, a to i v souladu s aktuální judikaturou, projít některé důležité vazby správy daní a trestního řízení. Ponechme nyní stranou bagatelní daňové delikty, které musí být řešeny výhradně ve sféře správy daní.

Stěžovatel se však v napadeném rozhodnutí vůbec nezabýval tím, které důkazní prostředky obstarané v trestním řízení a popsané v obžalobě vnesené do tohoto daňového řízení v něm mohly být použity a provedeny jako důkaz (byť např. u odposlechů, resp. i jejich listinných přepisů a výpisů, je to judikaturou zdejšího soudu a priori vyloučeno – srov. k tomu rozsudky NSS ze dne 29. 1. 2014, čj. 2 Afs 45/2012-62 , ze dne 15. 11. 2018, čj. 1 Afs 186/2018-45 ).

Nejvyšší správní soud opakuje, že žalovaný mohl na usnesení o zahájení trestního stíhání odkázat, nemohl však rezignovat na vlastní popis skutkového stavu (vlastní právní hodnocení pro účely výkladu § 259c odst. 2 daňového řádu naopak žalovaný zcela přezkoumatelně provedl; stěžovatel s touto částí rozhodnutí nijak nepolemizuje). Problém nynější věci neleží v tom, že žalovaný, slovy krajského soudu, „citoval i usnesení o zahájení trestního stíhání (jehož obsah žalobce dávno znal)“. To jistě žalovaný citovat mohl. Problém spočívá v tom, že žalovaný citoval jen toto usnesení. Stěžovatel v důsledku takovéhoto vadného postupu nemohl polemizovat se skutkovým hodnocením věci. Zbývalo by mu (teoreticky) jen polemizovat se zatímními závěry orgánů činných v trestním řízení.

…i v případě, pokud by daňové orgány dospěly k názoru, že cíl trestního řízení by mohlo ohrozit již samotné vědomí stěžovatelky o vzniku Písemnosti (tedy o tom, že byl proveden odposlech telekomunikačního zařízení v rámci prověřování trestné činnosti jednatele stěžovatelky), nelze tím obhájit skutečnost, že existence vyhledávací části spisu nebyla stěžovatelce vůbec známa, popřípadě že stěžovatelka neměla přístup k řádně vedenému spisovému přehledu vyhledávací části spisu. Daňovému subjektu je totiž zákonem přiznáno právo nahlížet do soupisu písemností vedených ve vyhledávací části spisu, aniž by z nich vyplýval jejich konkrétní obsah (§ 66 odst. 2 daňového řádu ). Jelikož daňový řád umožňuje označení konkrétních dokumentů v soupisu písemností takovým způsobem, aby z jejich označení nebylo možné rozpoznat jejich obsah, Nejvyšší správní soud nevidí žádný legitimní důvod pro to, aby soupis nebyl stěžovatelce poskytnut. Pokud byly daňové orgány toho názoru, že samotné vědomí stěžovatelky o existenci Písemnosti by mohlo ohrozit cíl trestního řízení, nic jim nebránilo v tom, aby Písemnost v soupisu písemností vyhledávací části spisu označily takovým způsobem, z něhož by nebylo patrné, o jakou písemnost se jedná.

Tyto specifické okolnosti projednávané věci spočívají ve skutečnosti, že písemnost byla správci daně předána pověřeným celním orgánem jakožto orgánem činným v trestním řízení a pocházela z trestního řízení ve fázi prověřování, které bylo vedeno s jednatelem stěžovatelky. Obsahem Písemnosti byly skutečnosti důležité pro trestní řízení. Z povahy věci je tedy zřejmé, že daná listina nemohla být stěžovatelce poskytnuta, neboť její poskytnutí by mohlo ohrozit či zcela zmařit cíl sledovaný trestním řízením. Jak bylo již uvedeno shora, zásada dodržování práva na účinnou procesní obranu nepředstavuje absolutní právo, nýbrž může obsahovat omezení. Tato zásada sice vyžaduje, aby daňový subjekt měl v průběhu řízení přístup ke všem podkladům, které mohou být užitečné při jeho obhajobě, avšak, jak konstatoval Soudní dvůr Evropské unie v rozhodnutí ze dne 16. 10. 2019 ve věci C-189/18 , výjimkou jsou případy, kdy je omezení přístupu k uvedeným podkladům odůvodněno cíli obecného zájmu. V projednávané věci přitom podle názoru Nejvyššího správního soudu převáží obecný zájem na náležitém zjištění trestné činnosti a spravedlivém potrestání pachatele trestných činů podle zákona, nad procesním právem stěžovatelky na přístup k daňovému spisu. Nejvyšší správní soud má tedy za to, že v nyní projednávaném případě byl důvod nezpřístupnění Písemnosti stěžovatelce legitimní a nepředstavoval libovůli daňových orgánů. Daňové orgány však pochybily, jestliže stěžovatelce odepřely přístup k Písemnosti, aniž si řádně ověřily, zda je utajení Písemnosti před stěžovatelkou v kontextu s trestním řízením stále relevantní. Ostatně sám žalovaný uznal, že správní spis neobsahuje žádné podklady, které by svědčily o tom, že by si daňové orgány ověřovaly, zda předmětnou listinu již mohou nebo nemohou stěžovatelce zpřístupnit. Z tohoto důvodu lze dospět k závěru, že právo stěžovatelky na spravedlivý proces, bylo porušeno, neboť v případě, že by důvod utajení Písemnosti již odpadl, daňové orgány by nezpřístupněním Písemnosti stěžovatelce bez legitimního důvodu znemožňovaly uplatnění celého souhrnu podstatných procesních práv, mezi něž patří zejména právo vyjádřit se k dosud shromážděným důkazům či jiným podkladům pro rozhodnutí, navrhnout jejich doplnění či činit další procesní návrhy (srov. například rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 29. 12. 2011, čj. 7 Aps 6/2011-132 ). Toto jednání správních orgánů tedy mohlo mít klíčový dopad z hlediska unesení důkazního břemene stěžovatelky v řízení. Zasáhlo tak do práva stěžovatelky na efektivní procesní obranu a způsobilo, že její postavení v daňovém řízení bylo nerovné (srov. Nález Ústavního soudu ze dne 20. 11. 2006, sp. zn. IV. ÚS 360/05 , N 212/43 SbNU 369).

Žalovaný toliko obsáhle reprodukoval obsah policejního usnesení. Neuvádí však žádné vlastní skutkové poznatky. Naopak, zjevně vychází z toho, že veškeré skutečnosti uvedené v policejním usnesení se staly, aniž pro to žalovaný v odůvodnění nabízí jakékoliv vlastní důkazy či vlastní argumenty (ani v tomto jinak neodkazuje na obsah daňového spisu). NSS opakuje, že žalovaný mohl na usnesení o zahájení trestního stíhání odkázat, nemohl však rezignovat na vlastní popis skutkového stavu (vlastní právní hodnocení pro účely výkladu § 259c odst. 2 daňového řádu naopak žalovaný zcela přezkoumatelně provedl; stěžovatel s touto částí rozhodnutí nijak nepolemizuje). Problém nynější věci neleží v tom, že žalovaný, slovy krajského soudu „citoval i usnesení o zahájení trestního stíhání (jehož obsah žalobce dávno znal)“. To jistě žalovaný citovat mohl. Problém leží v tom, že žalovaný citoval jen toto usnesení. Stěžovatel v důsledku takovéhoto vadného postupu nemohl polemizovat se skutkovým hodnocením věci. Zbývalo by mu (teoreticky) jen polemizovat se zatímními závěry orgánů činných v trestním řízení. NSS uzavírá, že pro nynější věc není podstatné, jak dopadne trestní řízení proti stěžovateli (a NSS tedy ani neprovedl pro nadbytečnost důkaz rozhodnutím trestního soudu o zproštění stěžovatele obžaloby ze zmiňovaného trestného činu). Pro nynější věc je významné jen to, zda tu jsou či nejsou okolnosti významné pro aplikaci hypotézy § 259c odst. 2 daňového řádu . Existenci těchto skutkových okolností musí žalovaný samostatně na základě vlastních důkazů vysvětlit v rozhodnutí o žádosti o prominutí daně nebo jejího příslušenství (případný podpůrný odkaz na policejní usnesení o zahájení trestního řízení samozřejmě vyloučen není, nemůže však být jediným argumentem ohledně toho, co se vlastně stalo).

Dnem 1. 10. 2020 nabyl účinnosti zákon č. 333/2020 Sb. , kterým se mění trestní zákoník , trestní řád a některé další zákony (dále jen „novela 333/2020 Sb. “), který přinesl zdánlivě kosmetické změny trestněprávních předpisů, ovšem v širších souvislostech nepochybně změny poměrně zásadní. Pojďme si ty nejpodstatnější změny, které mají samozřejmě přesah i do trestního práva daňového, ve stručnosti představit.

Dne 6. 8. 2020 byl ve Sbírce zákonů publikován pod č. 333/2020 Sb. zákon, kterým se mění zákon č. 40/2009 Sb. , trestní zákoník, ve znění pozdějších předpisů, zákon č. 141/1961 Sb. , o trestním řízení soudním (trestní řád ), ve znění pozdějších předpisů, a některé další zákony (dále jen „novela“), která mění ukládání peněžitého trestu, zvyšuje hranici škody způsobené trestním činem a zavádí další důležité změny. Novela nabývá účinnosti od 1. 10. 2020.

O povinnosti učinit pravdivé prohlášení o majetku nejen ve smyslu § 180 daňového řádu a možných trestněprávních dopadech nesplnění této povinnosti toho bylo napsáno již poměrně dost, ovšem jelikož zákon umožňuje poměrně široký výklad subjektů, které by potenciálně mohly být pachateli přečinu dle § 227 trestního zákoníku , považuji za vhodné k tomu uvést několik upřesňujících poznámek a judikatorních závěrů, a to zejména s důrazem na možnou trestní odpovědnost zmocněnce povinného subjektu.

V současné době, kdy se oblast opatření proti legalizaci výnosů z trestné činnosti a financování terorismu dynamicky vyvíjí, je nezbytné zejména pro povinné osoby podle § 2 zákona č. 253/2008 Sb. , o některých opatřeních proti legalizaci výnosů z trestné činnosti a financování terorismu, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „AML zákon“) jednoznačně identifikovat, zda a v jakém rozsahu informace, kterými disponují, podléhají povinnosti mlčenlivosti. Zároveň existuje možnost kolize povinností mlčenlivosti uložených podle jiných právních předpisů právě s AML povinnostmi.

Rozsudek Soudního dvora Evropské unie ze dne 4. 6. 2020 ve věci C-430/19 C.F. (Contrôle fiscal)