Novely zákona o daních z příjmů ve vztahu k dani z příjmů fyzických osob přijaté v roce 2022

Jak již samotný název zákona napovídá, tento zákon byl přijat v reakci na události spojené s ozbrojeným konfliktem na území Ukrajiny. V daném případě se však jedná o nepřímou novelu zákona o daních z příjmů. Důvodem je dočasnost přijatých opatření, která se uplatní pouze pro rok 2022. Tento zákon byl ještě v roce 2022 novelizován, a to zákonem č. 366/2022 Sb., kterým se mění zákon č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů, zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů, a některé další zákony. Obsahu novely se budeme věnovat dále u komentáře právě k zákonu č. 366/2022 Sb.

Zákon obsahuje celkem tři opatření v oblasti daní z příjmů. Prvním jsou úpravy v oblasti uplatnění bezúplatného plnění jako nezdanitelné části základu daně podle § 15 odst. 1 zákona o daních z příjmů, kdy dochází k prodloužení platnosti zvýšeného limitu odpočtu bezúplatného plnění, tj. až do výše 30 % základu daně, avšak pouze za zdaňovací období roku 2022. Dále byl zákonem rozšířen výčet účelu, na který lze daňově odpočitatelné bezúplatné plnění poskytnout, a to o účel, kterým je obranné úsilí Ukrajiny (tj. na cokoliv, co může sloužit k podpoře obranyschopnosti Ukrajiny), pokud příjemce bezúplatného plnění splňuje podmínky, za kterých lze od základu daně odečíst hodnotu bezúplatného plnění (tj. příjemce daru je ve výčtu stávajícího § 15 odst. 1 zákona o daních z příjmů), nebo je příjemcem stát Ukrajina, její územně správní celek nebo právnická nebo fyzická osoba se sídlem nebo bydlištěm na území Ukrajiny, pokud příjemce bezúplatného plnění a účel bezúplatného plnění splňují podmínky, za kterých lze od základu daně odečíst hodnotu bezúplatného plnění. Jako příklad lze uvést finanční dar poskytnutý na účet zastupitelského úřadu Ukrajiny, který bude použit na financování nákupu vojenského materiálu pro ukrajinskou armádu, jenž bude možné na základě uvedených úprav odečíst od základu daně (příjemcem je stát Ukrajina a účelem je obranné úsilí Ukrajiny). Poskytnuté bezúplatné plnění prokazuje poskytovatel dokladem, ze kterého musí být patrno, kdo je příjemcem bezúplatného plnění, hodnota bezúplatného plnění, předmět bezúplatného plnění, účel, na který bylo bezúplatné plnění poskytnuto, a datum poskytnutí. Za účelem zjednodušení prokazování bezúplatných plnění na obranné úsilí Ukrajiny vydala Finanční správa ČR na svých internetových stránkách podrobnější informaci, včetně seznamu vybraných bankovních účtů sbírek, které naplňují uvedené podmínky (seznam je průběžně aktualizován)²⁾. Poslední úprava daňového odpočtu se týká pravidla aplikovaného pro daňového rezidenta členského státu EU nebo státu tvořícího Evropský hospodářský prostor, tzn., že tento poplatník může základ daně snížit o bezúplatné plnění splňující podmínky uvedené v § 15 zákona o daních z příjmů, pokud úhrn jeho příjmů ze zdrojů na území České republiky (§ 22 zákona o daních z příjmů) činí nejméně 90 % všech jeho příjmů s výjimkou příjmů, které nejsou předmětem daně, jsou od daně osvobozené, nebo je z nich daň vybírána srážkou podle zvláštní sazby daně. Na základě tohoto zákona se toto pravidlo bude v případě bezúplatných plnění poskytnutých v roce 2022 aplikovat i u daňového rezidenta Ukrajiny.

Druhým okruhem jsou úpravy v oblasti osvobození od daně z příjmů, kdy se osvobozuje příjem zaměstnance ve formě poskytnutého ubytování ve zdaňovacím období roku 2022, je-li poskytnuto zaměstnavatelem zaměstnanci a jeho rodinnému příslušníkovi s bydlištěm na území Ukrajiny z důvodu, že tento rodinný příslušník opustil Ukrajinu v souvislosti s ozbrojeným konfliktem. Jedná se tedy o výjimku, neboť pokud je zaměstnanci zaměstnavatelem poskytnuto ubytování za cenu nižší či bezplatně, jedná se [s výhradou hodnoty přechodného ubytování za podmínek uvedených v § 6 odst. 9 písm. i) zákona o daních z příjmů] o zdanitelný příjem zaměstnance v režimu § 6 zákona o daních z příjmů. Dále se od daně z příjmů osvobozuje bezúplatný příjem poskytnutý v roce 2022 za účelem podpory obranného úsilí Ukrajiny (tj. z perspektivy příjemce takového bezúplatného plnění).

Posledním okruhem úprav zákona o daních z příjmů jsou opatření v oblasti daňových výdajů. Za daňové výdaje tak bude možné uznat i výdaje vynaložené na bezúplatné nepeněžité plnění poskytnuté v roce 2022 na pomoc Ukrajině, jejím územně správním celkům a právnickým nebo fyzickým osobám se sídlem nebo bydlištěm na území Ukrajiny, a to na účely, na které lze od základu daně odečíst hodnotu bezúplatného plnění (tj. nejen na účely uvedené v § 15 odst. 1 zákona o daních z příjmů, ale i na nový účel upravený tímto zákonem, tj. obranné úsilí Ukrajiny). Zároveň tyto výdaje, budou-li uplatněny jako výdaje daňové, již nebude možné uplatnit jako nezdanitelnou část základu daně podle § 15 odst. 1 zákona o daních z příjmů.

Jen pro úplnost lze doplnit, že uvedená opatření jsou aplikovatelná i v případě právnických osob.

Dnem následujícím po dni vyhlášení; zákon byl vyhlášen ve Sbírce zákonů dne 27. 5. 2022, tj. zákon nabyl účinnosti dnem 28. 5. 2022.

Novela zákona o daních z příjmů, která je součástí tohoto zákona, navazuje na další opatření, která mají přispět ke snížení emisí skleníkových plynů. V tomto kontextu byly upraveny dvě oblasti v zákoně o daních z příjmů.

První z nich je úprava parametrů ocenění příjmu zaměstnanců v souvislosti s bezplatným poskytnutím motorového vozidla zaměstnavatele ke služebním i soukromým účelům, kdy se v případě nízkoemisních motorových vozidel snižuje procentuální částka vstupní ceny z 1 % na 0,5 %.

V případech, kdy je zaměstnanci bezplatně poskytnuto pro služební i soukromé účely v průběhu kalendářního měsíce postupně za sebou více motorových vozidel zaměstnavatele, z nichž pouze některá jsou nízkoemisní, pak se při určení příjmu se závislé činnosti za daný kalendářní měsíc použije sazba ve výši 0,5 %, a to pokud je vozidlo s nejvyšší vstupní cenou nízkoemisním motorovým vozidlem.

V případech, kdy zaměstnanec bude užívat v průběhu měsíce postupně jak běžná, tak nízkoemisní vozidla a vozidlem s nejvyšší vstupní cenou bude běžné motorové vozidlo (tzn. nikoli nízkoemisní), pak se uplatní stejný režim jako doposud a výše příjmu se závislé činnosti se určí za pomoci sazby ve výši 1 % z nejvyšší vstupní ceny tohoto běžného vozidla.

V případech, kdy je zaměstnanci bezplatně poskytnuto pro služební i soukromé účely v průběhu kalendářního měsíce současně více motorových vozidel zaměstnavatele, z nichž pouze některá jsou nízkoemisní, příjem ze závislé činnosti z tohoto užívání se zjistí ve dvou krocích. V prvním kroku se zvlášť vypočte příjem ze závislé činnosti související s užíváním běžných motorových vozidel (nikoli nízkoemisních) a zvlášť se vypočte příjem související s užíváním nízkoemisních motorových vozidel. Výpočet se provede tak, že se vždy úhrn vstupních cen jedné či druhé kategorie vozidel vynásobí sazbou ve výši 1 % (v případě běžných motorových vozidel) nebo sazbou ve výši 0,5 % (v případě nízkoemisních vozidel). Tímto způsobem získá poplatník dvě částky, které ve druhém kroku následně sečte, a tím zjistí výši příjmu ze závislé činnosti za daný kalendářní měsíc.

K uvedenému opatření zveřejnila na svých internetových stránkách³⁾ Finanční správa ČR další informace pro plátce daně z příjmů ze závislé činnosti.

Druhou oblastí, kde došlo novelou ke změnám, je oblast odpisů hmotného majetku. Novelou byly přeřazeny položky zařízení, která slouží výlučně k dobíjení elektrických vozidel, která mají elektrický pohon nebo pohon kombinující spalovací motor a elektromotor, uvedených v klasifikaci CZ CPA pod označením 27.11.50 a 27.12 (tzn. jak klasické dobíjecí stanice, tak tzv. wallboxy) z 3. odpisové skupiny do 2. odpisové skupiny. V důsledku tohoto přeřazení dojde ke zkrácení doby odpisování uvedených dobíjecích zařízení, a to jak tzv. wallboxů, tak i samostatně stojících dobíjecích stanic v případě, kdy se jedná o samostatný movitý majetek, tj. nejedná-li se o příslušenství pořízeného vozidla, ani nejsou-li nedílnou součástí stavby (v takovém případě by se režim uplatnění pořizovacích nákladů řídil režimem vozidla, jehož jsou příslušenstvím, resp. stavbou, jejíž jsou nedílnou součástí).

§ 6 odst. 6, příloha č. 1.

Ustanovení § 6 odst. 6 zákona č. 586/1992 Sb., ve znění účinném ode dne nabytí účinnosti tohoto zákona, se použije již pro zdaňovací období roku 2022. Při zúčtování mzdy a výpočtu zálohy na daň z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti za kalendářní měsíce roku 2022 skončené přede dnem nabytí účinnosti tohoto zákona se použije § 6 odst. 6 zákona č. 586/1992 Sb., ve znění účinném přede dnem nabytí účinnosti tohoto zákona.

Nízkoemisním motorovým vozidlem se pro účely daní z příjmů do dne nabytí účinnosti zákona upravujícího podporu nízkoemisních vozidel prostřednictvím zadávání veřejných zakázek a veřejných služeb v přepravě cestujících⁴⁾ rozumí silniční vozidlo kategorie M1, M2 nebo N1, které nepřesahuje emisní limit CO₂ ve výši 50 g/km a 80 % emisních limitů pro látky znečišťující ovzduší v reálném provozu podle přílohy I nařízení Evropského parlamentu a Rady (ES) č. 715/2007 ze dne 20. 6. 2007 o schvalování typu motorových vozidel z hlediska emisí z lehkých osobních vozidel a z užitkových vozidel (Euro 5 a Euro 6), v platném znění.

Na hmotný majetek pořízený přede dnem nabytí účinnosti tohoto zákona a na technické zhodnocení tohoto hmotného majetku dokončené a uvedené do stavu způsobilého obvyklému užívání před tímto dnem se použije zákon č. 586/1992 Sb., ve znění účinném přede dnem nabytí účinnosti tohoto zákona.

Na hmotný majetek pořízený přede dnem nabytí účinnosti tohoto zákona a na technické zhodnocení tohoto hmotného majetku dokončené a uvedené do stavu způsobilého obvyklému užívání před tímto dnem lze od prvního zdaňovacího období skončeného ode dne nabytí účinnosti tohoto zákona použít zákon č. 586/1992 Sb., ve znění účinném ode dne nabytí účinnosti tohoto zákona; využije-li poplatník takový postup, použije se na tento majetek zákon č. 586/1992 Sb., ve znění účinném ode dne nabytí účinnosti tohoto zákona, ve všech následujících zdaňovacích obdobích, přičemž jde-li o již odpisovaný majetek, poplatník změní odpisovou skupinu.

Dnem 1. 7. 2022, s výjimkou ustanovení čl. III bodu 25, pokud jde o § 15 odst. 4, a čl. IV bodu 4, která nabývají účinnosti dnem 1. 1. 2025.

Vzhledem k tomu, že novela zákona o daních z příjmů je zapracována v části první, čl. I a čl. II (přechodná ustanovení) tohoto zákona, nabývá účinnosti dnem 1. 7. 2022, protože není uvedena v žádné z výjimek, pro které je zakotven posun v účinnosti.

Novela zákona o daních z příjmů, která je součástí tohoto zákona, obsahuje v zásadě dvě velká témata. Prvním z nich je nově ukotvená daň z mimořádných zisků, která ale dopadá na právnické osoby a nebude jí tudíž z důvodu zaměření tohoto příspěvku věnována další pozornost. Druhým velkým tématem této novely jsou změny v paušálním režimu a v paušální dani. Dále jsou součástí této novely další dílčí opatření, která nemají vazbu na uvedená témata.

Změny v paušálním režimu a v paušální dani jsou motivovány zvýšením limitu obratu pro vznik povinnosti k DPH z 1 mil. Kč na 2 mil. Kč. Vstup do paušálního režimu tak bude nově umožněn i poplatníkům, jejichž příjmy ze samostatné činnosti přesahují 1 mil. Kč za zdaňovací období, ale nepřesahují 2 mil. Kč za zdaňovací období.

Rozšířením okruhu potenciálních uchazečů o vstup do paušálního režimu také výrazně narostou rozdíly v příjmech jednotlivých poplatníků v paušálním režimu. Z tohoto důvodu tedy došlo k rozdělení paušálního režimu do tří pásem, která jsou odvozena od výše a charakteru činnosti poplatníků. Pro každé z pásem pak bude stanovena jiná výše paušálních záloh.

Rozhodnými příjmy pro:

Paušální záloha pro první pásmo zůstává z hlediska její konstrukce stejná, jako byla doposud pro všechny poplatníky v paušálním režimu, tedy záloha na daň z příjmů fyzických osob činí 100 Kč, záloha na pojistné na veřejné zdravotní pojištění je vypočítána z jedné dvanáctiny minimálního vyměřovacího základu osoby samostatně výdělečně činné (50 % průměrné mzdy) a záloha na pojistné na důchodové pojištění a příspěvek na státní politiku zaměstnanosti se vypočítá z nejnižšího měsíčního vyměřovacího základu (25 % průměrné mzdy) zvýšeného o 15 %. Pro tyto účely je tedy pro rok 2023 klíčové nařízení vlády upravující výši všeobecného vyměřovacího základu za rok 2021 a výši přepočítacího koeficientu pro úpravu všeobecného vyměřovacího základu za rok 2021.⁵⁾

Paušální zálohy pro druhé a třetí pásmo jsou vyšší a i pro veřejná pojistná jsou stanoveny v pevné částce (u povinných pojistných z pevně stanoveného vyměřovacího základu), tj. nejsou navázány na minimální pojistná podle příslušných zákonů upravujících povinná pojistná.

Výše paušálních záloh pro rok 2023

	Celková paušální záloha	Daň z příjmů	Pojistné na důchodové pojištění	Pojistné na veřejné zdravotní pojištění
I. pásmo	6 208 Kč	100 Kč	3 386 Kč	2 722 Kč
II. pásmo	16 000 Kč	4 963 Kč	7 446 Kč	3 591 Kč
III. pásmo	26 000 Kč	9 320 Kč	11 388 Kč	5 292 Kč

Obecně platí, že paušální daň činí součet záloh na paušální daň.

Výše paušální daně a paušálních veřejných pojistných za zdaňovací období roku 2023

	Celková paušální daň	Daň z příjmů	Pojistné na důchodové pojištění	Pojistné na veřejné zdravotní pojištění
I. pásmo	74 496 Kč	1 200 Kč	40 632 Kč	32 664 Kč
II. pásmo	192 000 Kč	59 556 Kč	89 352 Kč	43 092 Kč
III. pásmo	312 000 Kč	111 840 Kč	136 656 Kč	63 504 Kč

Vzhledem k tomu, že někteří poplatníci budou moci volit, do kterého pásma paušálního režimu vstoupí, bude nově zákonem o daních z příjmů řešena i prostupnost mezi pásmy paušálního režimu, tj. podmínky pro změnu pásma paušálního režimu, a podmínky pro možnost volby jiné výše paušální daně, pokud poplatník pro takovou změnu splňuje zákonem stanovené podmínky. Vzhledem k tomu, že pro určení správného pásma paušálního režimu již nemusí být rozhodná pouze celková výše příjmů, ale přibylo kritérium charakteru příjmů ze samostatné činnosti, kdy se v prvním a ve druhém pásmu testuje poměr vybraných typů příjmů k celkovým příjmům, je zákonem o daních z příjmů nově uložena záznamní povinnost poplatníkům, kteří mají příjmy ze samostatné činnosti, ke kterým lze uplatnit výdaje procentem z příjmů v různé výši. Tito poplatníci ze zákona budou mít povinnost vést záznamy o příjmech ze samostatné činnosti v členění příjmů podle toho, jaké k nim lze uplatnit paušální výdaje, a to pro účely prokázání výše rozhodných příjmů pro zvolené pásmo paušálního režimu.

Dále jsou novelou provedeny další dílčí úpravy paušálního režimu a paušální daně ve vazbě na uvedenou koncepční změnu (zavedení tří pásem paušálního režimu).

K základním změnám v paušálním režimu a v paušální dani Finanční správa ČR zveřejnila informaci na svých internetových stránkách.⁶⁾

Jak již bylo uvedeno, vedle úprav paušálního režimu a paušální daně jsou součástí novely zákona o daních z příjmů další úpravy.

Rozšiřuje se osvobození od daně z příjmů fyzických osob, jednak v případě příjmů poplatníků, kteří bezúplatně nabyli spoluvlastnický podíl k nemovité věci od obce nebo jiného poplatníka zřízeného obcí (dále jen „obec“), a to v situaci, kdy byla na výstavbu bytových domů spoluvlastněných obcí poskytnuta ve vymezeném časovém intervalu a ze zdrojů vymezených přímo zákonem za podmínky, že převod nemovité věci na jinou osobu byl po stanovenou dobu (cca 20 let) zakázán, přičemž se obec zavázala po uplynutí této vázací lhůty své spoluvlastnické podíly bezplatně nebo za symbolickou cenu převést na jinou osobu (zejména bytová družstva) za účelem následného převodu do vlastnictví fyzických osob (nejčastěji členů bytové družstva).

Dále se od daně z příjmů fyzických osob osvobozuje zvláštní odměna za výkon funkce člena okrskové volební komise a člena zvláštní okrskové volební komise.

Prodlužuje se možnost využít mimořádné odpisy na hmotný majetek zařazený v první a druhé odpisové skupině pořízený až do 31. 12. 2023.

V návaznosti na judikaturou potvrzenou chybnou interpretaci v oblasti památkové ochrany v souvislosti s nabytím účinnosti zákona č. 20/1987 Sb., o státní památkové péči, kdy se s některými věcmi zacházelo jako s kulturními památkami, ačkoliv jimi podle uvedeného zákona s účinností od 1. 1. 1988 již nebyly, zavádí se , podle které se nemovité věci, které byly kulturní památkou do 31. 12. 1987, avšak nebyly zapsány do seznamu kulturních památek a nebyly prohlášeny za kulturní památku podle uvedeného zákona č. 20/1987 Sb. v zákonem vymezeném rozsahu pro účely daní z příjmů i nadále považují za nemovitou kulturní památku. Nebude tedy nutné měnit odpisy uplatněné v minulosti a bude možné v započatém způsobu odpisování pokračovat i v budoucnu. Tato dopadá i na případně provedené technické zhodnocení, které tak bude považováno za technické zhodnocení provedené na nemovité kulturní památce.

Další úprava reaguje na fakt, že ve zdaňovacím období let 2020 a 2021 v důsledku restrikcí spojených s epidemií COVID-19 nebylo možné u odpočtu na podporu pořízení majetku na odborné vzdělávání splnit podmínku použití majetku pro odborné vzdělávání, neboť v daném období došlo k zákazu prezenční výuky na školách všech úrovní, včetně praktické výuky na pracovištích budoucích zaměstnavatelů. Z tohoto důvodu se prodlužuje doba pro splnění uvedené podmínky.

Další významnou změnou v oblasti daně z příjmů fyzických osob je zvýšení limitů pro vznik povinnosti podat daňové přiznání k dani z příjmů fyzických osob z 15 000 Kč (§ 38g odst. 1 zákona o daních z příjmů) na 50 000 Kč a pro poplatníky s příjmy ze závislé činnosti z 6 000 Kč (§ 38g odst. 2 zákona o daních z příjmů) na 20 000 Kč. V návaznosti na tuto úpravu se zvyšuje z 15 000 Kč na 50 000 Kč i limit minimální výše daně podle § 38b zákona o daních z příjmů.

Poslední úpravou je povinného elektronického podávání oznámení o příjmech plynoucích do zahraničí (§ 38da zákona o daních z příjmů). Povinnost elektronické formy tak bude nařízena pouze těm osobám, které datovou schránku mít musí.

§ 2a, § 4a nové písm. q), § 6 odst. 9 nové písm. w), § 7a, § 23 odst. 8, nový § 30d, § 34g nový odst. 6, § 38b, § 38da odst. 4, § 38g odst. 1 a 2, § 38lc, § 38ld, nové § 38lda a § 38ldb, § 38lf, nový § 38lga, § 38lk, § 38lm.

Pro daňové povinnosti u daně z příjmů za zdaňovací období započatá přede dnem nabytí účinnosti tohoto zákona, jakož i pro práva a povinnosti s nimi související se použije zákon č. 586/1992 Sb., ve znění účinném přede dnem nabytí účinnosti tohoto zákona.

Na poplatníka, který byl poplatníkem v paušálním režimu k 31. 12. 2022 a nepřestal jím být uplynutím 31. 12. 2022, se hledí, jako by k 1. 1. 2023 zvolil první pásmo paušálního režimu, pokud nepodá oznámení o změně zvoleného pásma paušálního režimu pro zdaňovací období kalendářního roku 2023.

Poplatník, který podal žádost o zrušení registrace k dani z přidané hodnoty podle čl. II bodu 8 nebo 9 a kterému nebylo oznámeno rozhodnutí, kterým je mu zrušena registrace, do 31. 12. 2022, se pro účely paušálního režimu od 1. 1. 2023 nepovažuje za plátce daně z přidané hodnoty, pokud je poplatníkovi oznámeno rozhodnutí, kterým mu je zrušena registrace, do 16. 1. 2023.

Ustanovení § 4a písm. q) a § 19b odst. 1 písm. g) zákona č. 586/1992 Sb., ve znění účinném ode dne nabytí účinnosti tohoto zákona, se použije i na bezúplatný příjem vzniklý přede dnem nabytí účinnosti tohoto zákona.

Ustanovení § 7a odst. 2 zákona č. 586/1992 Sb., ve znění účinném ode dne nabytí účinnosti tohoto zákona, lze použít již pro zdaňovací období roku 2022.

Ustanovení § 7a odst. 4 a § 23 odst. 8 zákona č. 586/1992 Sb., ve znění účinném ode dne nabytí účinnosti tohoto zákona, se použijí již pro zdaňovací období roku 2022.

Na hmotný majetek zařazený v odpisové skupině 1 a 2 podle přílohy č. 1 k zákonu č. 586/1992 Sb., ve znění pozdějších předpisů, a pořízený od 1. 1. 2022 lze od 1. 1. 2022 použít zákon č. 586/1992 Sb., ve znění účinném ode dne nabytí účinnosti tohoto zákona.

Povinnost uhradit pokutu za nesplnění povinnosti nepeněžité povahy v případě nesplnění povinnosti podle § 38da odst. 4 zákona č. 586/1992 Sb., ve znění účinném přede dnem nabytí účinnosti tohoto zákona, která vznikla přede dnem nabytí účinnosti tohoto zákona a o které nebylo před tímto dnem pravomocně rozhodnuto platebním výměrem, zaniká dnem nabytí účinnosti tohoto zákona v rozsahu, v jakém by nevznikla podle zákona č. 586/1992 Sb., ve znění účinném ode dne nabytí účinnosti tohoto zákona.

⁷⁾

Dnem 1. 1. 2023, s výjimkou ustanovení čl. II bodů 2 až 5 a 8 až 10, která nabývají účinnosti dnem následujícím po dni jeho vyhlášení.

Vzhledem k tomu, že novela zákona o daních z příjmů je zapracována v části druhé čl. III a IV (přechodné ustanovení) tohoto zákona, nabývá účinnosti dnem 1. 1. 2023, protože není uvedena v žádné z výjimek, pro které je zakotven posun v účinnosti.

Vzhledem k tomu, že novela zákona o opatřeních v oblasti daní v souvislosti s ozbrojeným konfliktem na území Ukrajiny vyvolaným invazí vojsk Ruské federace je zapracována v části osmé čl. XI tohoto zákona, nabývá účinnosti dnem 1. 1. 2023, protože není uvedena v žádné z výjimek, pro které je zakotven posun v účinnosti.

Novela zákona o daních z příjmů, která je součástí tohoto zákona, reaguje na zrušení technických průkazů, resp. jejich nahrazení osvědčením o registraci vozidla, které bude co do množství údajů rozšířeno. Protože se do doby výměny stávajících technických průkazů stále ještě mohou v praxi vyskytovat osvědčení o technickém průkazu, ve kterých je uveden „držitel motorového vozidla“, nebo doposud neodejmuté technické průkazy, ve kterých je uveden „provozovatel motorového vozidla“, bylo doplněno přechodné ustanovení, které zajistí, že i v těchto případech bude ustanovení § 24 odst. 2 písm. u) zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, aplikovatelné.

§ 24 odst. 2 písm. u).

Za provozovatele motorového vozidla zapsaného v osvědčení o registraci vozidla se pro účely § 24 odst. 2 písm. u) zákona č. 586/1992 Sb., ve znění účinném ode dne 1. 1. 2024, považuje rovněž držitel motorového vozidla zapsaný v osvědčení o technickém průkazu a provozovatel motorového vozidla zapsaný v technickém průkazu.

Prvním dnem třetího kalendářního měsíce následujícího po jeho vyhlášení, s výjimkou ustanovení části první čl. I bodů 48, 51, 70, 73, 74, 76, 78, 85, 184, 196, 197, 199, 225, 226, 230 až 233, 236, 237, 264 a 310, která nabývají účinnosti prvním dnem devátého kalendářního měsíce následujícího po jeho vyhlášení, a ustanovení části první čl. I bodů 17 až 20, 22, 28, 29, 31, 39, 42, 45, 47, 49, 50, 53, 54, 56, 57, 58, 61 až 64, 67, 69, 71, 72, 75, 77, 79, 80, 83, 84, 86 až 92, 94, 97, 98, 99, 102, 103, 163, 164, 165, 171, 181, 188, 189, 194, 195, 198, 215, 227, 228, 229, 234, 235, 238, 249, 250, 257, 260, 262, 263, 273, 277, 281, 291 a 311 a části první čl. II bodů 7 až 14, části druhé čl. III a IV, části třetí čl. V, části čtvrté čl. VI, části páté čl. VII, části šesté čl. VIII, části sedmé čl. IX, části osmé čl. X, části deváté čl. XI, části desáté čl. XII, části jedenácté čl. XIII, části dvanácté čl. XIV bodů 3, 5 a 7, části třinácté čl. XV, části čtrnácté čl. XVI a XVII a části patnácté čl. XVIII, která nabývají účinnosti dnem 1. 1. 2024.

Vzhledem k tomu, že novela zákona o daních z příjmů je zapracována v části druhé, čl. III a IV (přechodné ustanovení) tohoto zákona, nabývá účinnosti dnem 1. 1. 2024.

Novela zákona o daních z příjmů, která je součástí tohoto zákona, reaguje na zrušení zákona o evidenci tržeb zejména v kontextu daňového režimu výher z účtenkové loterie, kdy se z příslušných ustanovení zákona o daních z příjmů vypouští zmínka o účtenkové loterii. Dále se ze zákona o daních z příjmů vypouští právní úprava slevy na dani na evidenci tržeb.

§ 4 odst. 1 písm. f) bod 4., § 10 odst. 1 písm. ch), § 22 odst. 1 písm. g) bod 8., § 35ba odst. 1 písm. h), § 35bc, § 36 odst. 2 písm. i).

Pro daňové povinnosti u daně z příjmů za zdaňovací období započatá přede dnem nabytí účinnosti tohoto zákona, jakož i pro práva a povinnosti s nimi související se použije zákon č. 586/1992 Sb., ve znění účinném přede dnem nabytí účinnosti tohoto zákona.

Dnem 1. 1. 2023.

Dále připojuji avizované upozornění na podzákonné právní předpisy, které mají vztah k zákonu o daních z příjmů s akcentem na daň z příjmů fyzických osob.

Podle § 6 odst. 9 písm. b) zákona o daních z příjmů je na straně zaměstnance od daně z příjmů fyzických osob osvobozena hodnota stravování poskytovaného jako nepeněžní plnění zaměstnavatelem zaměstnancům ke spotřebě na pracovišti nebo v rámci stravování zajišťovaného prostřednictvím jiných subjektů nebo peněžitý příspěvek poskytovaný zaměstnavatelem zaměstnanci na stravování za jednu směnu podle zákoníku práce, a to do výše 70 % horní hranice stravného, které lze poskytnout zaměstnancům odměňovaným platem při pracovní cestě trvající 5 až 12 hodin.

Vyhláškou č. 511/2021 Sb., o změně sazby základní náhrady za používání silničních motorových vozidel a stravného a o stanovení průměrné ceny pohonných hmot pro účely poskytování cestovních náhrad došlo s účinností od 1. 1. 2022 mj. k úpravě výše stravného při pracovní cestě. U stravného podle § 176 odst. 1 zákoníku práce se stanovila jeho výše na 99 Kč až 118 Kč, trvá-li pracovní cesta 5 až 12 hodin. Od 1. 1. 2022 do 19. 8. 2022 se tedy jedná o peněžitý příspěvek na stravování za jednu směnu podle zákoníku práce, který je příjmem od daně osvobozeným, v částce 82,60 Kč (tj. 70 % ze 118 Kč). Vyhláškou č. 237/2022 Sb., kterou se novelizuje vyhláška č. 511/2021 Sb., došlo s účinností od 20. 8. 2022 mj. k úpravě výše stravného při pracovní cestě. U stravného podle § 176 odst. 1 zákoníku práce se stanovila jeho výše na 120 Kč až 142 Kč, trvá-li pracovní cesta 5 až 12 hodin. Od 20. 8. 2022 do 31. 12. 2022 se tedy jedná o peněžitý příspěvek na stravování za jednu směnu podle zákoníku práce, který je příjmem od daně osvobozeným, v částce 99,40 Kč (tj. 70 % ze 142 Kč). Dnem 1. 1. 2023 nabyla účinnosti vyhláška č. 467/2022 Sb., kterou se opět mění výše stravného (viz níže).

K této vyhlášce publikovala Finanční správa ČR informaci na svých internetových stránkách.⁸⁾

Dnem následujícím po dni jejího vyhlášení; vyhláška byla vyhlášen ve Sbírce zákonů dne 19. 8. 2022, tj. vyhláška nabyla účinnosti dnem 20. 8. 2022.

Tato vyhláška byla s účinností dnem 1. 1. 2023 zrušena vyhláškou č. 467/2022 Sb.

Vzhledem k tomu, že zákon o daních z příjmů při výpočtu některých parametrů pracuje s průměrnou mzdou, kterou se podle § 21g odst. 2 zákona o daních z příjmů rozumí průměrná mzda stanovená podle zákona upravujícího pojistné na sociální zabezpečení, je toto nařízení vlády pro zákon o daních z příjmů klíčové. Podle § 23b odst. 4 zákona o pojistném na sociální zabezpečení a příspěvku na státní politiku zaměstnanosti⁹⁾ se za průměrnou mzdu pro účely tohoto zákona považuje částka, která se vypočte jako součin všeobecného vyměřovacího základu za kalendářní rok, který o 2 roky předchází kalendářnímu roku, pro který se průměrná mzda zjišťuje, a přepočítacího koeficientu pro úpravu tohoto všeobecného vyměřovacího základu; vypočtená částka se zaokrouhluje na celé koruny nahoru.

Pro rok 2023 se tedy průměrná mzda podle zákona o pojistném na sociální zabezpečení vypočítá z údajů za rok 2021, tzn. jako součin všeobecného vyměřovacího základu za rok 2021 a přepočítacího koeficientu pro úpravu všeobecného vyměřovacího základu za rok 2021. Průměrná mzda pro rok 2023 tedy činí 40 324 Kč (38 294 × 1,0530 = 40 323,582; zaokrouhleno na celé koruny nahoru 40 324).

Uvedený parametr je podstatný pro určení výše sazby daně z příjmů fyzických osob, protože podle § 16 odst. 1 zákona o daních z příjmů je sazba daně vázána na násobek průměrné mzdy. Pro rok 2023 se tedy sazba daně 23 % uplatní pro příjem přesahující částku 1 935 552 Kč (48násobek průměrné mzdy, tj. 48 × 40 324 = 1 935 552). V případě zálohy na daň podle § 38h odst. 2 zákona o daních z příjmů bude sazba daně 23 % aplikována pro část základu pro výpočet zálohy přesahující částku 161 296 Kč (4násobek průměrné mzdy, tj. 4 × 40 324 = 161 296).

Dále je průměrná mzda klíčovým parametrem pro určení výše paušální zálohy, resp. paušální daně (§ 38lk, resp. § 7a odst. 6 zákona o daních z příjmů, ve znění zákona č. 366/2022 Sb.), a to v části povinných pojistných, avšak pouze pro první pásmo paušálního režimu. Pro druhé a třetí pásmo paušálního režimu jsou i v případě povinných pojistných stanoveny pevné částky (blíže viz komentář k zákonu č. 366/2022 Sb. výše). Jak vyplývá z § 38lk zákona o daních z příjmů, paušální záloha pro zvolené pásmo paušálního režimu zahrnuje zálohu poplatníka v paušálním režimu na daň z příjmů (ta činí podle § 38lk odst. 7 zákona o daních z příjmů pro první pásmo paušálního režimu částku 100 Kč a zůstává nezměněna).

Podle § 5b odst. 3 zákona o pojistném na sociální zabezpečení a příspěvku na státní politiku zaměstnanosti, ve znění zákona č. 366/2022 Sb., vyměřovací základ osoby samostatně výdělečně činné, jejíž daň z příjmů je rovna paušální dani, činí součin měsíčního vyměřovacího základu pro pásmo paušálního režimu, podle kterého je určena paušální daň, stanoveného podle § 14 odst. 3 platného pro kalendářní rok, za který se stanoví vyměřovací základ, a počtu kalendářních měsíců tohoto kalendářního roku, v nichž byla osoba samostatně výdělečně činná poplatníkem v paušálním režimu. Podle § 14 odst. 3 zákona o pojistném na sociální zabezpečení a příspěvku na státní politiku zaměstnanosti, ve znění zákona č. 366/2022 Sb., u osoby samostatně výdělečně činné, která je poplatníkem v paušálním režimu, činí pro první pásmo paušálního režimu výše měsíčního vyměřovacího základu částku nejnižšího měsíčního vyměřovacího základu podle odstavce 5 věty první téhož paragrafu zvýšeného o 15 %, podle které měsíční vyměřovací základ osoby samostatně výdělečně činné vykonávající hlavní samostatnou výdělečnou činnost činí nejméně 25 % průměrné mzdy. Jak již bylo uvedeno, za průměrnou mzdu pro účely tohoto zákona považuje částka, která se vypočte jako součin všeobecného vyměřovacího základu za kalendářní rok, který o 2 roky předchází kalendářnímu roku, pro který se průměrná mzda zjišťuje, a přepočítacího koeficientu pro úpravu tohoto všeobecného vyměřovacího základu; vypočtená částka se zaokrouhluje na celé koruny nahoru. Průměrná mzda pro rok 2023 činí 40 324 Kč (38 294 × 1,0530 = 40 323,582; zaokrouhleno na celé koruny nahoru 40 324). Měsíční vyměřovací základ pro první pásmo paušálního režimu pro poplatníky v paušálním režimu tedy činí 11 187 Kč (40 324 × 25 % = 10 081 × 1,15 = 11 593,15; zaokrouhleno 11 594). Záloha na pojistné na sociální zabezpečení a příspěvku na státní politiku zaměstnanosti u poplatníka v prvním pásmu paušálního režimu činí 3 386 Kč (11 594 × 29,2 % = 3 385,448; zaokrouhleno 3 386).

Podle § 8a zákona o pojistném na veřejné zdravotní pojištění¹⁰⁾, ve znění zákona č. 366/2022 Sb., záloha na pojistné osoby samostatně výdělečně činné, která je poplatníkem v paušálním režimu, se pro zvolené pásmo paušálního režimu stanoví procentní sazbou uvedenou v § 2 z jedné dvanáctiny minimálního vyměřovacího základu stanoveného v § 3a odst. 5 téhož zákona pro zvolené pásmo paušálního režimu. Pro první pásmo paušálního režimu je vyměřovacím základem minimální vyměřovací základ. Minimálním vyměřovacím základem se rozumí dvanáctinásobek 50 % průměrné mzdy; za průměrnou mzdu se pro účely zákona o pojistném na veřejné zdravotní pojištění považuje částka, která se vypočte jako součin všeobecného vyměřovacího základu pro účely důchodového pojištění za kalendářní rok, který o dva roky předchází kalendářnímu roku, pro který se průměrná mzda zjišťuje, a přepočítacího koeficientu pro úpravu tohoto všeobecného vyměřovacího základu s tím, že vypočtená částka se zaokrouhluje na celé koruny nahoru. Průměrná mzda pro rok 2023 činí 40 324 Kč (38 294 × 1,0530 = 40 323,582; zaokrouhleno na celé koruny nahoru 40 324). Minimální vyměřovací základ je tedy ve výši 241 944 Kč (40 324 × 50 % = 20 162 × 12 = 241 944). Záloha na pojistné na veřejné zdravotní pojištění u poplatníka v prvním pásmu paušálního režimu činí 2 722 Kč (241 944/12 = 20 162 × 13,5 % = 2 721,87; zaokrouhleno 2 722).

Paušální měsíční záloha pro první pásmo paušálního režimu pro rok 2023 činí 6 208 Kč (100 + 3 386 + 2 722 = 6 208). Paušální daň v prvním pásmu paušálního režimu na rok 2023 tedy činí 74 496 Kč (6 208 × 12 = 74 496).

Dnem 1. 1. 2023.

Ve vazbě na povinnost uloženou Ministerstvu financí podle § 72 odst. 4 a 5 daňového řádu¹¹⁾ Ministerstvo financí stanovilo podrobnosti údajů ve formulářových podáních (daňová přiznání k dani z příjmů fyzických osob, včetně informací k jejich vyplnění), a to formou otisku jednotlivých formulářů v přílohách vyhlášky.

Formuláře upravené podle této vyhlášky jsou k dispozici jak v tištěné podobě u jednotlivých územních pracovišť finančních úřadů, tak i v elektronické podobě na stránkách Finanční správy ČR https://www.financnisprava.cz/ v sekci „daňové tiskopisy“.

Pro daňová tvrzení k dani z příjmů fyzických osob za zdaňovací období nebo jeho část, které započaly přede dnem 1. 1. 2023, se použije vyhláška č. 525/2020 Sb., ve znění účinném přede dnem nabytí účinnosti této vyhlášky.

Pro daňová tvrzení k dani z příjmů právnických osob za zdaňovací období nebo jeho část, které započaly přede dnem 1. 1. 2022, se použije vyhláška č. 525/2020 Sb., ve znění účinném přede dnem nabytí účinnosti této vyhlášky.

Pro daňová tvrzení k dani z příjmů právnických osob za zdaňovací období nebo jeho část, které započaly ode dne 1. 1. 2022 a skončily přede dnem 31. 12. 2022, se použije vyhláška č. 525/2020 Sb., ve znění účinném přede dnem nabytí účinnosti této vyhlášky; pro tato daňová tvrzení lze použít vyhlášku č. 525/2020 Sb., ve znění účinném ode dne nabytí účinnosti této vyhlášky.

Dnem 1. 1. 2023.

Ministerstvo práce a sociálních věcí tímto sdělením oznamuje, že od 1. 1. 2023 částka rozhodná pro účast zaměstnanců na nemocenském pojištění činí 4 000 Kč. Automatická změna tohoto parametru má vliv na daňový režim drobných příjmů ze závislé činnosti, kdy se tyto příjmy mohou při splnění zákonem stanovených podmínek zdaňovat daní vybíranou srážkou podle zvláštní sazby daně. Nově tedy v tomto režimu budou příjmy v úhrnné výši nepřesahující u téhož plátce daně za kalendářní měsíc částku 4 000 Kč.

§ 6 odst. 4 písm. b).

Dnem 1. 1. 2023.

Vláda České republiky svým nařízením upravila mimo jiné také výši základní sazby minimální mzdy ze stávajících 16 200 Kč na 17 300 Kč za měsíc, a to s účinností od 1. 1. 2023.

Podle ustanovení § 21g odst. 1 zákona o daních z příjmů se minimální mzdou pro účely daní z příjmů rozumí měsíční sazba minimální mzdy podle právních předpisů upravujících výši minimální mzdy:

Z uvedeného tedy plyne, že vzhledem k tomu, že se změna výše minimální mzdy stane účinnou od 1. 1. 2023, dopadne na dále uvedená ustanovení zákona o daních z příjmů již pro zdaňovací období roku 2023. Dále je z uvedeného ustanovení zřejmé, že se vychází z částky minimální mzdy tak, jak je upravena v § 2 výše uvedeného nařízení vlády č. 567/2006 Sb., ve znění nařízení vlády č. 465/2022 Sb., tzn. bez přihlédnutí např. k omezenému pracovnímu uplatnění zaměstnance. Ve všech níže uvedených parametrech se tedy od 1. 1. 2023 bude vycházet z minimální mzdy ve výši 17 300 Kč.

Prvním ustanovením zákona o daních z příjmů, kterého se změna minimální mzdy dotýká, je ustanovení § 4 odst. 1 písm. h) zákona o daních z příjmů:

Vzhledem ke zvýšení minimální mzdy dochází také ke zvýšení úhrnné částky osvobozených důchodů nebo penzí ze stávajících 583 200 Kč (tj. 36 × 16 200 Kč = 583 200 Kč) na 622 800 Kč (tj. 36 × 17 300 Kč = 622 800 Kč).

Změna minimální mzdy se také dotýká uplatnění slevy na dani za umístění dítěte v předškolním zařízení. Praktický dopad změny výše minimální mzdy lze tedy identifikovat v ustanovení § 35bb odst. 4 zákona o daních z příjmů:

.

Od 1. 1. 2023 tedy bude možné za každé vyživované dítě uplatnit slevu na dani v souvislosti s jeho umístěním do předškolního zařízení ve výši výdajů prokazatelně vynaložených za takové umístění, maximálně však do výše 17 300 Kč.

Dalším ustanovením zákona o daních z příjmů, kterého se změna minimální mzdy dotýká, je ustanovení § 35c odst. 4 zákona o daních z příjmů:

.

Dojde tedy od 1. 1. 2023 ke zvýšení uvedeného limitu vybraných příjmů pro účely nároku na daňový z 97 200 Kč (tj. 6 × 16 200 Kč = 97 200 Kč) na 103 800 Kč (tj. 6 × 17 300 Kč = 103 800 Kč).

Změna minimální mzdy se dotýká i následujících ustanovení § 35d zákona o daních z příjmů, avšak v tomto případě se jedná o rozvedení podmínek uvedených v ustanovení § 35c zákona o daních z příjmů:

.

Od 1. 1. 2023 se tedy polovina minimální mzdy použitá v uvedeném ustanovení zákona o daních z příjmů zvyšuje ze stávajících 8 100 Kč (tj. 16 200 Kč/2 = 8 100 Kč) na 8 650 Kč (tj. 17 300 Kč/2 = 8 650 Kč).

.

Jak již bylo uvedeno u předchozích ustanovení zákona o daních z příjmů, dojde tedy od 1. 1. 2023 ke zvýšení uvedeného limitu šestinásobku minimální mzdy z 97 200 Kč (tj. 6 × 16 200 Kč = 97 200 Kč) na 103 800 Kč (tj. 6 × 17 300 Kč = 103 800 Kč) a v případě poloviny minimální mzdy ze stávajících 8 100 Kč (tj. 16 200 Kč/2 = 8 100 Kč) na 8 650 Kč (tj. 17 300 Kč/2 = 8 650 Kč).

Dnem 1. 1. 2023.

Podle § 6 odst. 9 písm. b) zákona o daních z příjmů je na straně zaměstnance od daně z příjmů fyzických osob osvobozena hodnota stravování poskytovaného jako nepeněžní plnění zaměstnavatelem zaměstnancům ke spotřebě na pracovišti nebo v rámci stravování zajišťovaného prostřednictvím jiných subjektů nebo peněžitý příspěvek poskytovaný zaměstnavatelem zaměstnanci na stravování za jednu směnu podle zákoníku práce, a to do výše 70 % horní hranice stravného, které lze poskytnout zaměstnancům odměňovaným platem při pracovní cestě trvající 5 až 12 hodin.

U stravného podle § 176 odst. 1 zákoníku práce se stanovila jeho výše na 129 Kč až 153 Kč, trvá-li pracovní cesta 5 až 12 hodin. Od 1. 1. 2023 se tedy jedná o peněžitý příspěvek na stravování za jednu směnu podle zákoníku práce, který je příjmem od daně osvobozeným, v částce 107,10 Kč (tj. 70 % ze 153 Kč).

Dnem 1. 1. 2023.