Daňový nedoplatek

Ručitelská výzva dle § 171 odst. 1 daňového řádu se považuje za rozhodnutí o stanovení daně, které musí být vydáno v prekluzivních lhůtách týkajících se stanovení daně.

Zásady právní jistoty a efektivity unijního práva musí být vykládány v tom smyslu, že nebrání právní úpravě členského státu a související správní praxi, podle nichž se v oblasti daně z přidané hodnoty staví po celou dobu soudních přezkumů běh lhůty, v níž zaniká právo správce daně vyměřit tuto daň, bez ohledu na to kolikrát muselo být správní daňové řízení v důsledku těchto přezkumů opakováno, a bez omezení celkového součtu dob stavení této lhůty, a to i v případě, kdy soud, který rozhoduje o rozhodnutí dotčeného daňového orgánu přijatém v rámci opakovaného řízení v návaznosti na dřívější soudní rozhodnutí, konstatuje, že tento daňový orgán nedodržel pokyny uvedené v tomto soudním rozhodnutí.

Podle usnesení Nejvyššího správního soudu ze dne 11. 9. 2023, čj. 8 Afs 167/2023-64

Podle rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 23. 8. 2023, čj. 7 Afs 321/2021-23

Příspěvková organizace, neplátce DPH, pořídila v 6/2021 hygienický zvedák, který byl fakturován se sníženou sazbou DPH 15 %. Vzhledem k ceně přesahující hranici pro DHM byl zvedák zařazen do DHM a je účetně odepisován. Nyní přišel dopis, že dodavatel na základě vnitřního auditu došel k závěru, že zvedák patří do základní sazby a zaslal fakturu na doplatek DPH. Pořízení DHM podléhá schválení zřizovatele a je radou schválena částka čerpání fondu investic. Je organizace vůbec povinna doplatek akceptovat, když není plátce DPH a uplynuly dva roky? Pokud ano, jak naložit s doplatkem, když se vztahuje k DHM, ale není schváleno čerpání FI a majetek je již částečně odepsán?

Správce daně má při rozhodování o úhradě nedoplatku na dani (např. při výpočtu úroku z prodlení) ve smyslu § 154 odst. 4 daňového řádu povinnost zjistit a vyžádat si vratitelný přeplatek na dani evidovaný na jiném osobním daňovém účtu daňového subjektu u jiného správce daně ex offo, pokud má do příslušné daňové evidence přístup nebo takový přístup není spojen s většími překážkami, náklady či jinými komplikacemi.

Dne 1. 7. 2023 nabyl účinnosti zákon č. 182/2023 Sb. , o mimořádném odpuštění a zániku některých daňových dluhů. Tento zákon, jenž lze považovat za jistou formu daňové amnestie, která byla takto vyhlášena státem, má „motivovat dlužníky ke splnění jejich nejdůležitějších povinností, tedy k úhradě daně (jistiny), na úkor povinností méně důležitých (úhrady příslušenství), a v konečném efektu k narovnání jejich vztahů ke státu na poli správy daní“, jak se ostatně uvádí v samotné důvodové zprávě, která doprovázela přijetí uvedeného zákona. Cílem tohoto opatření je také poskytnout úlevu fyzickým osobám a domácnostem v současné těžké ekonomické situaci.

Společnost s r. o. v květnu 2022 podala dodatečné přiznání k dani z příjmu právnických osob za rok 2019. V rámci tohoto dodatečného přiznání vznikla doměrek na dani ve výši 1 mil. Kč. Tento doměrek byl v květnu 2022 uhrazen. 1) Jak účtovat tento doměrek? 2) Jedná se o nedaňový náklad, který se vylučuje na ř. 40 daňového přiznání?

V tomto článku bude pojednáno o problematice posečkání daně a následném vymáhání daňových nedoplatků u daňových dlužníků, kteří ne vždy nutně dodržují podmínky pro posečkání a současně nedbale plní své další daňové povinnosti. Přitom v souvislosti s touto jejich laxností dochází nezřídka ke vzniku daňových nedoplatků nezanedbatelné výše.

Byť tedy na první pohled postupoval správce daně správně, pokud v souladu s § 152 DŘ použil platbu stěžovatele směřující k úhradě DPH za leden 2018 na úhradu nedoplatků na DPH za předchozí období, ve světle následného shledání této předchozí daňové povinnosti jako nezákonné musí být exekuce vedená k vymožení nedoplatku na DPH za leden 2018 posouzena jako neoprávněná ve smyslu dle § 254 odst. 2 DŘ . Pojem „neoprávněné vymáhání“ je však nutno chápat šířeji, než pouze v případě zrušení exekučního příkazu soudem. Aplikovat jej lze tedy také v nynějším případě, kdy se vymáhání stalo neoprávněným v přímém důsledku nezákonného stanovení daňových povinností, byť za jiné zdaňovací období. Jak bylo výše vyloženo, v posuzovaném případě Nejvyšší správní soud ve shodě s krajským soudem shledal přímou souvislost mezi prováděnou exekucí a nezákonností rozhodnutí o stanovení daně, která vede k závěru, že se jednalo o nezákonné vymáhání ve smyslu citovaného ustanovení. Jeví se poněkud absurdní, že se stěžovatel dovolává zásady nemo turpitudinem suam allegare potest, neboť sám tuto zásadu popírá, když upírá žalobci nárok na odškodnění vlastního protiprávního jednání prostřednictvím úroku ve smyslu § 254 odst. 2 DŘ .

Podle rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 21. 11. 2022, čj. 2 Afs 407/2020-32

Správce daně musí v souvislosti s nařízením daňové exekuce volit takový způsob exekuce, kdy náklady, které ponese daňový dlužník, nebyly ve zjevném nepoměru k výši vymáhaného nedoplatku. Kromě toho by měl správce daně vždy zvolit takový způsob daňové exekuce, který by (je-li to s ohledem na daný stav možné) co nejméně zasahoval do práv daňového dlužníka. Měl by proto vždy porovnat, jaké náklady vznikají při jednotlivých způsobech vymáhání, a následně zvolit takový způsob, který je pro daňového dlužníka nejpříznivější. Výjimkou z této zásady je pak situace, kdy by složitost věci vedla k ohrožení vymožení takového nedoplatku.

„Věřitelé mají lepší paměť než dlužníci.“1) Tímto výrokem Benjamin Franklin trefně popsal důvody, proč se daňové subjekty, vůči kterým byla nařízena daňová exekuce pro neuhrazení daňových nedoplatků, často ptají, zda správce daně byl povinen je vyrozumět o jejich nedoplatcích a upozornit je na riziko nařízení daňové exekuce předtím, než přistoupil k nařízení této daňové exekuce. Samotná právní úprava tohoto vyrozumění o nedoplatcích před nařízením daňové exekuce je obsažena v § 153 odst. 3 zákona č. 280/2009 Sb. , daňový řád, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „daňový řád “), které stanoví: „Správce daně může daňový subjekt vhodným způsobem vyrozumět o výši jeho nedoplatků a upozornit jej na následky spojené s jejich neuhrazením. Správce daně tak učiní vždy, jedná-li se o nedoplatek, který má být poprvé vymáhán; to neplatí, byl-li daňový subjekt o nedoplatku již dříve vyrozuměn, hrozí-li nebezpečí z prodlení nebo by vyrozumění bylo zjevně neúčelné.“ Z tohoto ustanovení je zřejmé, že zodpovězení výše položené otázky tudíž není s přihlédnutím k obecnosti právní úpravy jednoduché, neboť závisí na mnoha okolnostech a dále i na správním uvážení správce daně. Článek by měl postupně přinést odpověď na výše položenou otázku. Článek také upozorňuje na různé nedostatky právní úpravy, správní a soudní praxe a rovněž navrhuje některé možnosti řešení. Podle § 153 odst. 3 daňového řádu může správce daně vhodným způsobem vyrozumět daňový subjekt o výši jeho nedoplatků a upozornit jej na následky spojené s jejich neuhrazením. Z doslovného výkladu tohoto ustanovení by vyplývalo, že záleží toliko na volné úvaze správce daně, zda před nařízením daňové exekuce vyrozumí daňový subjekt o výši jeho nedoplatků. První díl článku jednak pojedná o tom, zda skutečně záleží na volné úvaze správce daně, zda tento vyrozumí daňový subjekt o výši jeho nedoplatků, či nikoli. V této souvislosti tento článek také představí jednotlivé funkce vyrozumění o výši nedoplatků dle § 153 odst. 3 daňového řádu .

Daňovému subjektu nenáleží úrok z neoprávněného jednání správce daně podle § 254 odst. 1 zákona č. 280/2009 Sb. , daňového řádu, z částek, které uhradil na osobní daňový účet po dobu trvání odkladného účinku žaloby proti pravomocnému rozhodnutí ve věci doměření daně, na jejíž úhradu byly tyto částky určeny. Nelze tak přisvědčit názoru krajského soudu, že žalobce čelil i po přiznání odkladného účinku žalobě povinnosti uhradit pravomocně stanovenou daň. Po dobu přiznání odkladného účinku totiž pravomocné dodatečné platební výměry žádné účinky nevyvolávaly. V důsledku přiznání odkladného účinku tak nebyla pouze odložena vykonatelnost těchto rozhodnutí (tj. správce daně nebyl oprávněn jakkoliv vymáhat uvedený daňový nedoplatek), ale byly odloženy i ostatní jeho účinky, tj. i ten, že žalobce nebyl povinen po dobu soudního řízení pravomocně stanovenou (doměřenou) daň hradit. Jak správně zdůraznil stěžovatel, právě tyto dva následky jsou podstatou přiznání odkladného účinku vůči pravomocnému rozhodnutí o stanovení daně. Pokud by odkladný účinek bránil pouze tomu, aby správce daně vymáhal doměřenou daň, avšak ponechával by účinnou povinnost žalobce k její úhradě, nezamezoval by důsledně hrozbě vzniku újmy, pro kterou byl přiznán (zpravidla hrozící úpadek či jiné finanční potíže způsobené okamžitým uhrazením daně). Žalobce by byl totiž v takovém případě nadále podroben tomuto účinku pravomocných dodatečných platebních výměrů (např. správce daně by mohl převádět vzniklé přeplatky na pravomocně doměřený nedoplatek). Odkladný účinek chránil žalobce i před protiprávním jednáním spočívajícím v nezaplacení doměřené daně ve lhůtě splatnosti. Lze proto přisvědčit stěžovateli, že žalobce neměl po dobu trvání odkladného účinku povinnost provádět úhrady na daňový nedoplatek, který byl předmětem řízení o žalobě před krajským soudem. Platby provedené na tento daňový nedoplatek tedy učinil nad rámec svých tehdejších zákonných povinností. Nejvyšší správní soud si uvědomuje, že přívlastek „dobrovolný“ zcela jistě nevystihuje motivaci žalobce k provedení těchto plateb. Jakkoliv však žalobce mohl subjektivně pociťovat nutnost úhrady doměřené daně (minimálně s ohledem na možné budoucí ekonomické následky prodlení s její úhradou v případě neúspěchu žaloby), z hlediska objektivního práva žádné povinnosti uhradit daňový nedoplatek po dobu trvání odkladného účinku žalobě bezprostředně nečelil, byť na formální právní moci dodatečných platebních výměrů se nic nezměnilo. Jím uhrazené částky tak představují přeplatek, s nímž bylo možno nakládat způsoby upravenými v § 154 a 155 daňového řádu . V případě zamítnutí žaloby ve věci dodatečných platebních výměrů by pak tyto přeplatky musely být pochopitelně zohledněny při výpočtu úroku z prodlení.

Bez opakování historického vývoje a přístupů k jednomu ze základních problémů právní filozofie, tedy zkoumání střetu přirozenoprávního myšlení s pozitivně právními názory, je nutno si přiznat, že současná situace jak v legislativě ve smyslu tvorby a přijímáních právních předpisů, zejména zákonů, tak i v jejich interpretaci, je velmi složitá a lze říci přímo nepřehledná. To se týká beze zbytku, někdy i větší měrou, procesních pravidel pro odlišná řízení. Nelze zde ani rozebírat veškeré vlivy způsobující tento nežádoucí stav, ale pokusme se aspoň zrekapitulovat něco z vývoje interpretace daňového řádu při změně stavu dogmatického pozitivně právního výkladu zákonů v devadesátých letech minulého století, jenž je příslušný exegetickému pozitivismu, na současné přiklánění se k přirozenoprávnímu myšlení a analytickému pozitivismu spojenému s anglosaskou právní kulturou. Na počátku příštího roku nabude účinnosti poměrně zásadní novela zákona č. 280/2009 Sb. , daňový řád, provedená zákonem č. 283/2020 Sb. , kterým se mění zákon č. 280/2009 Sb. , daňový řád, ve znění pozdějších předpisů, a další související zákony, který se stal platným 26. 6. 2020 a v účinnost vstupuje dnem 1. 1. 2021. To lze v tomto okamžiku považovat za aktuálně poslední stupeň legislativního vývoje daňového procesu k dnešnímu dni.

Placení daní tradičně zahrnuje kromě evidování daní také jejich vybírání, zajištění, vymáhání a s tím související úkony. Samotnou inkasní část lze pak rozdělit podle toho, zda jde o dobrovolnou úhradu, nebo úhradu nedobrovolnou. Předepisuje se daň splatná; pokud je včas a řádně uhrazena, dojde k zániku daňové pohledávky splněním. Tímto končí řízení v rovině platební. Není-li daň uhrazena, vzniká nedoplatek, který je buď vymahatelný, a v takovém případě je veden ve výkazu nedoplatků (exekuční titul), anebo se jedná o nedoplatek, jež dosud vymáhat nelze (je např. povoleno posečkání daně nebo neuplynula dosud náhradní lhůta splatnosti). Evidovány jsou jak daňové povinnosti, které byly splněny (daň již byla uhrazena), tak daňové povinnosti, které splněny nebyly (je zde nedoplatek). V následujícím příspěvku se blíže zaměříme na výkaz nedoplatků a jeho přezkoumatelnost v kontextu aktuální judikatury.

Placení daní tradičně zahrnuje kromě evidování daní také jejich vybírání, zajištění, vymáhání a s tím související úkony. Samotnou inkasní část lze pak rozdělit podle toho, zda jde o dobrovolnou úhradu, nebo úhradu nedobrovolnou. Předepisuje se daň splatná; pokud je včas a řádně uhrazena, dojde k zániku daňové pohledávky splněním. Tímto končí řízení v rovině platební. Není-li daň uhrazena, vzniká nedoplatek, který je buď vymahatelný, a v takovém případě je veden ve výkazu nedoplatků (exekuční titul), anebo se jedná o nedoplatek, jež dosud vymáhat nelze (je např. povoleno posečkání daně nebo neuplynula dosud náhradní lhůta splatnosti). Evidovány jsou jak daňové povinnosti, které byly splněny (daň již byla uhrazena), tak daňové povinnosti, které splněny nebyly (je zde nedoplatek). V následujícím příspěvku se blíže zaměříme na výkaz nedoplatků a jeho přezkoumatelnost v kontextu aktuální judikatury.

Myslím, že úvody jsou v této době zcela zbytečné, přejdeme rovnou k otázkám a odpovědím na to, co nás zajímá v souvislosti se stavem nouze, který je následkem šíření nákazy. Zásadním materiálem je Rozhodnutí o prominutí příslušenství daně a správního poplatku z důvodu mimořádné události (Finanční zpravodaj č. 4/2020). Zajímá vás, zda můžete poslat daňové přiznání e-mailem? Podrobnou odpověď naleznete u otázky číslo 12.

Nutno podotknout, že zcela logickou a odpovídající reakcí v případě, kdy správce daně vydá výzvu, v níž daňový subjekt upozorňuje na nedoplatek vzniklý v návaznosti na platební výměry, o jejichž existenci daňový subjekt neví, případně na základě nich zahájí exekuci a postihuje majetek či mzdu daňového subjektu, by bylo okamžité jednání daňového subjektu, který náležitě chrání svá práva všemi dostupnými prostředky. Obzvláště pokud se jedná o částku přesahující tři a půl miliónu korun. Nejvyšší správní soud nemůže souhlasit se žalobcem, že logické je vyčkávat a spoléhat se na to, že platební výměry bude možné zpochybnit až v okamžiku, kdy právo správce daně na vyměření daně prekluduje. Takový účelový postup by jistě nezasluhoval ochrany.

Dne 9. 10. 2012 podepsal Václav Klaus spolu s Petrem Nečasem a Miroslavou Němcovou novelu zákona č. 99/1963 Sb. , občanský soudní řád, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „o. s. ř. “), kterou se tak od 1. 1. 2013 do českého právní řádu vrátil po cca 60 letech institut předražku. Na Slovensku je zachován právní status quo ante – absolutní absence předražku. Posledním procesním předpisem, který jej upravoval, byl rakouský exekuční řád , který byl na českém území v účinnosti do 31. 12. 1950. Předražek byl navrácen do českého právního řádu zákonem č. 396/2012 Sb. , tzv. velkou exekuční novelou, s níž přišly mimo jiné i nové právní instituty mající za cíl zvýšit výtěžnost exekucí (dražeb) – sekvestura,1) soupis na místě samém,2) možnost dražit podíl v obchodních společnostech a bytových družstvech aj. Ačkoliv úmyslem racionálního zákonodárce bylo zvýšení výtěžnosti exekucí (dražeb), možnost aplikace předražku se daňové exekuci prodejem nemovitých věcí vyhnula obloukem, a to z důvodu nešťastně formulovaného § 177 odst. 2 věta první zákona č. 280/2009 Sb. , daňový řád, ve znění pozdějších předpisů (dále také „daňový řád “ nebo „d. ř. “). Cílem článku je aktivizovat zákonodárce k novelizaci daňového řádu tak, aby byl předražek aplikovatelný v rámci daňového řádu a tím i v rámci zákona č. 500/2004 Sb. , správní řád, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „správní řád “), neboť cesta (judikatorního) dotváření práva je vždy více či méně spjata s nežádoucím zásahem do právní jistoty adresátů právních norem.