Prominutí penále

Poslanecká sněmovna v současné době projednává novelu daňového řádu. Jedná se o návrh zákona, kterým se mění některé zákony v oblasti správy daní a působnosti Celní správy České republiky. Mezi několik desítek zákonů, k jejichž změně má dojít, zařadila vláda i změny dopadající do oblasti daňového procesu. Cílem je podle Ministerstva financí zpřesnění některých základních definic a reakce na poznatky z aplikační praxe a poslední rozhodovací praxe vrcholných soudů. Pokud bude návrh zákona schválen, má být většina změn v rámci daňového řádu účinná od 1. července 2025.

Plátci zdravotního pojištění jsou zaměstnavatelé, osoby samostatně výdělečně činné (OSVČ) a osoby bez zdanitelných příjmů, přičemž stát hradí pojistné za tzv. státní pojištěnce. Zaměstnavatelé musí odvádět pojistné do 20. dne následujícího měsíce, zatímco OSVČ a osoby bez zdanitelných příjmů mají povinnost provádět platby do 8. dne následujícího měsíce. OSVČ mimoto ještě hradí po podání Přehledu o výši daňového základu doplatek pojistného, pokud to bude povinností podle dosaženého daňového základu a při případně zaplacených zálohách. Zdravotní pojišťovny jsou povinny vymáhat dlužné pojistné a penále v případě opožděných nebo nesprávných plateb. Pro vymáhání nedoplatků i vracení přeplatků platí ve zdravotním pojištění desetiletá promlčecí doba. Prominutí penále je možné po uhrazení dlužného pojistného a včasným podáním žádosti, přičemž pojistné nelze prominout, toto musí být v plné výši uhrazeno.

V případě stanovení sankcí v rámci daňového řízení často daňový subjekt spoléhá na prominutí, které však není rozhodně automatické a pro prominutí je zapotřebí splnit celou řadu podmínek. Také při promíjení penále, které je stanoveno po doměření daně v rámci daňové kontroly nebo při podání nepřípustného dodatečného přiznání, je nezbytné naplnit řadu podmínek pro úspěšné prominutí penále, přičemž správce daně může prominout 75 % penále. V tomto článku se čtenář seznámí s podmínkami pro prominutí penále a také je zde obsažen nedávný rozsudek Nejvyššího správního soudu.

Daňový subjekt je oprávněn požádat správce daně o prominutí části penále (až 75% penále), pokud byla uhrazena daň, v důsledku jejíhož doměření povinnost uhradit penále vznikla. O promíjení musí být požádáno ve lhůtě 3 měsíců od právní moci rozhodnutí. Řízení o promíjení se zahajuje na základě podané žádosti s příslušnými náležitostmi. Při přípravě žádosti je nezbytné nastudovat si příslušný pokyn k promíjení.

Dne 1. 7. 2023 nabyl účinnosti zákon č. 182/2023 Sb. , o mimořádném odpuštění a zániku některých daňových dluhů. Tento zákon, jenž lze považovat za jistou formu daňové amnestie, která byla takto vyhlášena státem, má „motivovat dlužníky ke splnění jejich nejdůležitějších povinností, tedy k úhradě daně (jistiny), na úkor povinností méně důležitých (úhrady příslušenství), a v konečném efektu k narovnání jejich vztahů ke státu na poli správy daní“, jak se ostatně uvádí v samotné důvodové zprávě, která doprovázela přijetí uvedeného zákona. Cílem tohoto opatření je také poskytnout úlevu fyzickým osobám a domácnostem v současné těžké ekonomické situaci.

Povinnost uhradit penále je upravena v ustanovení § 251 zákona č. 280/2009 Sb. , daňový řád (dále jen „daňový řád “). Penále vzniká z částky doměřené daně tak, jak byla stanovena oproti poslední známé dani. V praxi v podstatě nastávají tyto dvě nejčastější situace, které vyvolají vznik povinnosti uhradit penále: správce daně zahájí daňovou kontrolu po stanovení daně (tj. předmětná daň již byla dříve vyměřena či doměřena a daňovou kontrolou je již stanovená daň prověřována) a na základě výsledků daňové kontroly stanoví vyšší daň, sníží nadměrný odpočet či sníží daňovou ztrátu, nebo po stanovení (vyměření či doměření) daně vydá správce daně výzvu k podání dodatečného daňového přiznání, na kterou daňový subjekt nereaguje a správce daně v rámci doměřovacího řízení zahájeného vydáním předmětné výzvy doměří daň (zvýší daň, sníží nadměrný odpočet či sníží daňovou ztrátu) bez součinnosti daňového subjektu.

V návaznosti na předchozí dva články týkající se problematiky kontroly prováděné u příjemce dotačních prostředků a týkající se postupů při zjištění nedostatků v čerpání dotace toto téma uzavřu článkem věnujícím se tématu odvodu za porušení rozpočtové kázně, zejména pak zásadám rozhodným při ukládání tohoto odvodu, spolu se shrnutím relevantní judikatury.

Podle rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 28. 7. 2022, čj. 6 Afs 183/2021-41

S ohledem na výše uvedený kontext rozhodnutí žalovaného a jeho vyjádření ke kasační stížnosti má Nejvyšší správní soud za to, že se jedná o toliko formulační nepřesnost a ani žalovaný ve skutečnosti nezastává závěr, že jakákoli forma účasti na podvodu na DPH vždy vylučuje prominutí penále.

Na stránkách MF byl uveřejněn Finanční zpravodaj č. 2/2022 ze dne 11. ledna 2022, který obsahuje pokyn č. GFŘ-D-52 k rozhodování ve věci žádostí o prominutí odvodů za porušení rozpočtové kázně a penále za prodlení s odvodem.

Penále je sankcí související s doměřením daně při daňové kontrole. Jeho výše činí 20 % z doměřené daně a v podmínkách zákona č. 280/2009 Sb. , daňového řádu, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „daňový řád “), má jiný význam než u předcházejícího zákona č. 337/1992 Sb. , o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o správě daní a poplatků “). V něm mělo penále stejný význam jako dnešní úroky z prodlení a jeho výše byla závislá i na době, která uplynula od okamžiku, kdy měla být daň původně uhrazena. Naproti tomu penále v dnešní podobě nemá vztah uplynulé době, ale pouze k výši doměřené daně. Přesto i v dnešní době dochází ke sporům o správnosti jeho stanovení a výběru zajímavých rozsudků z této oblasti je věnován dnešní příspěvek.

Penále je finančním trestem „sui generis“ za to, že daňový subjekt vykázal svou daňovou povinnost v nesprávné výši a správce daně v rámci doměřovacího řízení tuto nesprávnost musel napravit. Podle § 251 daňového řádu správce daně vystaví platební výměr na penále v každém případě daně doměřené z moci úřední. Nemůže přitom zohlednit, zda se daňový subjekt zmýlil (prostá početní chyba či nesprávný výklad často komplikovaného hmotného daňového práva) nebo zda vědomě svým aktivním či nedbalým jednáním snižoval svou daňovou povinnost (vědomá účast na daňovém podvodu, zneužití práva, daňové zastírání apod.). Správce daně má přesto zákonný prostor, jak výši penále na základě žádosti daňového subjektu upravit (snížit), je-li nesprávný postup daňového subjektu jednoduše chybový, nikoliv však neetický.

V souvislostí s nemocí COVID-19 zveřejnilo Ministerstvo financí postupně od března 2020 řadu opatření v daňové oblasti. Některá z těchto opatření se týkají prominutí sankcí za neplnění některých povinností v oblasti DPH, tj. porušení zákona č. 235/2004 Sb. o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen zákona o DPH ). Tyto sankce jsou přitom stanoveny především zákonem č. 280/2009 Sb. , daňový řád, ve znění pozdějších předpisů (dále jen daňový řád ), který je obecnou zákonnou normou upravující procesní stránku uplatňování daní, s výjimkou postihu za porušení povinností souvisejících s kontrolními hlášeními a možnosti jejich prominutí.

Shrnutí se většinou dělá na závěr článků, my však učiníme opak. Shrneme-li charakter daňových úlev v souvislosti s epidemií koronaviru, vychází nám jako hlavní smyl těchto úprav pomoc osobám zasaženým touto epidemií (a to ať se jedná o fyzické osoby podnikající nebo nepodnikající nebo o právnické osoby) s cílem co nejvíce zabránit útlumu podnikání nebo i úpadku firem. Jak a zda se to podaří, hodnotit pochopitelně nebudeme, to ukáže jistě čas; v následujícím textu pouze na tyto úlevy upozorníme.

V některých případech správce daně uskuteční daňovou kontrolu s negativním výsledkem pro daňový subjekt. Následně se však zjistí, že finanční úřad měl namísto daňové kontroly napřed vyzvat daňový subjekt k podání dodatečného daňového přiznání. V případě dodatečného přiznání však není možno uplatnit ze strany správce daně penále, zatímco při kontrole ano. Má tedy správce daně nárok na penále? V následujícím příspěvku se budeme zabývat touto otázkou podrobněji.

Účetní a daňové předpisy určují fyzickým a právnickým osobám řadu povinností, které musí být stanoveným způsobem a ve stanovených lhůtách splněny. V opačném případě hrozí sankce, příp. další postihy, jejichž hlavním cílem je vynutit si splnění dané povinnosti. Ukládání peněžitých sankcí za nesplnění účetních a daňových povinností je také nemalým doplňkovým zdrojem příjmů státního rozpočtu. V daňové oblasti nejsou sankce ukládány vždy jen při nesplnění stanovených povinností, ale daňový subjekt je správcem daně postihován často i v důsledku rozdílného pohledu na konkrétní postup nebo při rozdílném výkladu příslušného ustanovení právního předpisu. Pokud se fyzická nebo právnická osoba cítí být postihována nesprávně, může využít zákonem stanovené opravné prostředky, příp. se může domáhat zrušení uložené sankce u soudu. Ve stanovených případech lze žádat o prominutí sankce.

Pokud daňový subjekt nesplní v daňovém řízení nějakou svou povinnost, a to ať peněžité nebo nepeněžité povahy, potom následuje odpovídající sankce jako trest za toto porušení. Následky porušení povinností při správě daně jsou vymezeny v § 246 až 254 zákona č. 280/2009 Sb. , daňový řád, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „daňový řád “), a týkají se veřejně prospěšných poplatníků stejně jako poplatníků podnikatelských. Nejčastějšími případy sankcí, které mohou postihnout daňové subjekty, jsou pokuta za nesplnění povinností nepeněžité povahy, pokuta za opožděné tvrzení daně, penále a úrok z prodlení.

V praxi se plátci DPH může stát, že mu správce daně doměří DPH nikoliv kvůli uplatnění nesprávného režimu či nesprávné sazby DPH, ale kvůli tomu, že neprokáže určité skutečnosti příslušnými důkazními prostředky v rámci daňové kontroly či jiného kontrolního postupu. Situace začíná tak, že plátce DPH uplatní nárok na odpočet DPH, případně aplikuje režim osvobození od DPH, a při daňové kontrole či jiném kontrolním postupu je vyzván k předložení důkazních prostředků k prokázání nároku na odpočet DPH či k aplikaci osvobození. Dané důkazní prostředky, tak jak je požaduje, respektive očekává, správce daně, však plátce DPH nemá k dispozici a získat je s časovým odstupem je téměř nemožné. Vhodné důkazní prostředky by měl plátce DPH shromažďovat a archivovat v průběhu obchodních případů, protože jinak hrozí riziko, že zpětně pak nebude schopen si tyto důkazní prostředky opatřit například od obchodních partnerů a prokázat určité skutečnosti. Pokud plátce DPH neprokáže určité skutečnosti, tak mu bude doměřena daň včetně souvisejících sankcí, které však mohou být s odstupem času ve významných hodnotách. Následující článek se zabývá právě sankcemi, které hrozí plátci DPH při neprokázání určitých skutečností, a upozorňuje praktickými příklady na problematické situace, kterým mohou plátci DPH čelit.