Průvodce Koordinačními výbory, 12. část

Nejčastěji je předmětem těchto odborných diskuzí zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZDP“) a zákon č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZDPH“), a nejinak tomu bude v dnešním 12. pokračování, kterým vstoupíme do roku 2018.

daňová poradkyně č. 4991

Cílem je potvrzení způsobu zdanění odměny člena výboru pro audit, který je nerezidentem ČR, ale rezidentem EU nebo EHP. Tematicky navazuje na tři dříve řešené věcně blízké příspěvky v rámci KooV z let 2015 a 2016.

Úvodem autorka rekapituluje závěr příspěvku č. 459/16.09.15 – Zdanění odměny člena výboru pro audit. Od roku 2015 bylo zrušeno zákonné vymezení výboru pro audit jako orgánu společnosti. Přičemž nejvyšší orgán subjektu tzv. veřejného zájmu jmenuje členy výboru pro audit, s nimiž je uzavřena smlouva o výkonu funkce.

Jde tedy o kolektivní poradní a monitorovací těleso vrcholného vedení dotyčné firmy, které dohlíží nad řádným plněním účetních povinností, včetně nezávislého externího ověření (auditu). Ve zmíněném dřívějším příspěvku bylo potvrzeno, že odměna za výkon této funkce se zdaňuje jako příjem ze závislé činnosti (funkční požitek) dle § 6 odst. 1 písm. a) bodu 2 ZDP, jelikož se jedná o odměnu za výkon funkce v „jiných orgánech a institucích“.

Načež předkladatelka rozebírá způsob zdanění tohoto příjmu nerezidenta formou měsíční zálohy na daň (§ 38h ZDP) tzv. srážkovou daní (§ 36 ZDP). V § 22 odst. 1 písm. b) ZDP je stanoveno, že za příjmy plynoucí ze zdrojů na území ČR se u nerezidentů považují příjmy ze závislé činnosti (zaměstnání), která je vykonávána na území České republiky. Tyto příjmy podléhají záloze na daň (§ 38h ZDP). Dále je v § 22 odst. 1 písm. g) bodě 6 ZDP stanovena speciální úprava týkající se odměn členů orgánů právnických osob bez ohledu na to, z jakého právního vztahu plynou. Tyto příjmy v případě nerezidentů podléhají „srážkové dani“ ve výši 15 %.

Opět v návaznosti na příspěvek řešený na KooV č. 489/14.12.16 – Povinnost odvodu záloh na daň z příjmů ze závislé činnosti za práci vykonávanou v zahraničí plátci daně, kde bylo uzavřeno, že pokud je plátce daně schopen prokázat, že zaměstnává českého daňového nerezidenta s místem výkonu práce v zahraničí (tj. že se jedná o nerezidenta vykonávajícího fyzicky práci mimo území ČR), nemá povinnost srážet zálohy na daň z příjmů ze závislé činnosti, neboť daný příjem nemá zdroj v Česku. Žádost o zrušení povinnosti srážet zálohy na daň v daném případě nemá opodstatnění a plátce ji správci daně podávat nemusí. V České republice bude plátce odvádět zálohy na daň pouze z té části mzdy, která bude odpovídat dnům práce nerezidenta vykonávané na území České republiky, což doloží vhodnou evidencí docházky zaměstnance, cestovním kalendářem apod.

(z velmi obsáhlého textu vybíráme pouze některé stěžejní pasáže)

daňoví poradci č. 1757 a 4038

Od roku 2018 přibyl nový zaměstnanecký benefit osvobozený od daně z příjmů ze závislé činnosti v podobě příspěvku zaměstnavatele na pořízení tištěných knih. Vzhledem k tomu, že praktické možnosti jeho využití mohou vyvolávat nejasnosti, předložili autoři na KooV následující návrhy k odsouhlasení správného postupu.

Obdobně jako u zaměstnaneckého benefitu v podobě „příspěvku na kulturní nebo sportovní akce“ – podle § 6 odst. 9 písm. d) bodu 3 ZDP – se předkladatelé příspěvku domnívají, že existuje více způsobů, jakými může zaměstnavatel poskytovat zaměstnancům rovněž i nově příspěvek na tištěné knihy, při zachování osvobození od daně z příjmů. Jádrem nejistoty je podmínka nepeněžního plnění příspěvku zaměstnavatele na tištěné knihy.

Bohužel se nelze při výkladu tohoto ustanovení opřít o důvodovou zprávu, neboť předmětná legislativní změna byla načtena až v rámci projednávaní v Poslanecké sněmovně. Dodejme, že se jednalo o zatím poslední velkou novelu ZDP zákonem č. 170/2017 Sb. Z diskuze při tomto projednávání vyplývá, že smyslem této úpravy měla být daňová podpora pořizování tištěných knih zaměstnanci, a to bez ohledu na způsob a formu pořízení.

daňoví poradci č. 1757, 3680, 2252 a 3466

V souvislosti s technickým zhodnocením hrazeným nájemcem je otázkou, jak postupovat v případě, kdy dojde k cesi (postoupení) nájemní smlouvy na nového nájemce, pokud se nájemci vyrovnali za technické zhodnocení, které na pronajatém majetku provedl první nájemce, a se souhlasem pronajímatele jej daňově odpisoval.

Dle autorů se u změny nájemce věci, který hradil její technické zhodnocení, ustálila dlouhodobá správní praxe:

Do této ustálené správní praxe vstoupilo překvapivé rozhodnutí Nejvyššího správního soudu čj. 7 Afs 28/2013-23, kde soud konstatoval, že v této situaci nový nájemce nemůže technické zhodnocení daňově odpisovat. Což vyvolalo velký rozruch a začaly se objevovat i jiné právní názory, ale zatím se zdá, že jde o ojedinělý názor.

Obdobným způsobem, který jednoznačně potvrzuje, že technické zhodnocení by v diskutovaném případě mohl odpisovat nový nájemce, deklaruje i důvodová zpráva k novému § 28 odst. 7 ZDP, které bylo doplněno zákonem č. 170/2017 Sb. s tím, že potvrzuje velký význam důvodové zprávy při výkladu zákona.

Přičemž se ve zmíněné důvodové zprávě mimo jiné také uvádí: .“

Což dle předkladatelů potvrzuje, že „převod“ technického zhodnocení mezi nájemci (i podnájemci) je pro účely ZDP předvídán (ačkoli právně k převodu majetku nedochází) a nový nájemce jej může daňově odpisovat.

(mírně upravený text)

daňoví poradci č. 4256, 4038 a 4503

Cílem příspěvku je upřesnit výklad pojmu „bydliště“ uvedený v § 4 odst. 1 písm. a) ZDP, tj. pro účely osvobození od daně z příjmů fyzických osob u příjmů z prodeje rodinného domu a souvisejícího pozemku, nebo jednotky, která nezahrnuje nebytový prostor jiný než garáž, sklep nebo komoru, a souvisejícího pozemku.

Od daně z příjmů fyzických osob je osvobozen také příjem z prodeje rodinného domu a bytové jednotky, a souvisejícího pozemku, a to zejména za podmínky, že v něm prodávající měl bydliště nejméně po dobu 2 let bezprostředně před prodejem. Podle předkladatelů příspěvku ZDP pojem „bydliště“ nevymezuje, a tak vznikají v praxi nejasnosti ohledně jeho výkladu. Z hlediska systematického výkladu jej doporučují vykládat ve smyslu § 80 zákona č. 89/2012 Sb., občanský zákoník. Tedy jako „místo, kde se osoba zdržuje s úmyslem žít tam s výhradou změny okolností trvale; takový úmysl může vyplývat z jeho prohlášení nebo z okolností případu“.

Pro neexistenci důvodové zprávy k citované podmínce osvobození od daně je podle autorů příspěvku možné se pouze domnívat, že účelem bylo od daně osvobodit prodeje těch vybraných nemovitých věcí, které jsou zjevně určené k bydlení a v nichž poplatník reálně pobýval po zákonem stanovenou dobu. Dle autorů je sporné, zda lze využít definici bydliště z § 2 odst. 4 ZDP (viz výše), jejíž věcné určení je jiné, a to ve vztahu k posouzení daňové rezidence poplatníka. Pokud ano, pak by mělo být stěžejní, kde má poplatník úmysl trvale se zdržovat. K čemuž metodický pokyn GFŘ D-22 k jednotnému uplatňování ZDP stanoví, že se jedná o byt, který je poplatníkovi kdykoliv k dispozici podle jeho potřeby, ať již vlastní či pronajatý. Tento byt může být poplatníkem pronajat jiné osobě formou, která umožňuje podle potřeby poplatníka obnovení jeho užívání poplatníkem bez prodlevy. Úmysl poplatníka zdržovat se trvale ve stálém bytě se přitom posuzuje vzhledem k okolnostem jeho osobního a rodinného stavu, tj. žije-li v něm rovněž např. s manželkou, dětmi, rodiči, či zda je byt využíván v návaznosti na jeho ekonomické aktivity (samostatnou činnost, zaměstnání apod.).

Dále zmiňují rozsudek Nejvyššího správního soudu čj. 7 Afs 120/2014, který konstatoval, že „stálost“ bytu mimo jiné znamená, že daňový subjekt může místo užívat neustále (nepřetržitě) a nejen příležitostně pro účely krátkodobého pobytu, jako je rekreace, vzdělávací kurzy či krátkodobé pobyty související s podnikatelskými aktivitami apod. Podstatné pro posouzení „stálosti“ bytu je tedy možnost stěžovatele daný byt užívat bez jakéhokoliv omezení. Je třeba zdůraznit, že možnost byt užívat neznamená povinnost nepřetržité fyzické přítomnosti v tomto bytě. Jedná se pouze o možnost využívání bytu podle vlastního uvážení.

Podle autorů uvedené podmínky mohou být v praxi naplněny a prokázány i ve vztahu ke dvěma stálým bytům, když poplatník například prokazatelně trvale užívá dva byty z pracovních důvodů. Mají za to, že z textu ZDP přitom nelze dovodit, že by osvobození obou stálých bytů bylo vyloučeno a že by bylo v rozporu se smyslem zákona. Ten spočívá v tom, že od daně z příjmů mají být osvobozeny prodeje těch vybraných nemovitých věcí, které jsou zjevně určené k bydlení a v nichž měl uživatel bydliště 2 roky bezprostředně před prodejem. Navíc je třeba vzít v potaz ustálenou judikaturu Ústavního soudu, že „v pochybnostech ve prospěch daňového subjektu“.

daňový poradce č. 1366

Účelem příspěvku je definovat možné způsoby stanovení cestovních náhrad při používání elektromobilu.

Pro účely stanovení cestovních náhrad nebo nákladů spojených s použitím elektromobilu zaměstnancem nebo podnikatelem podle předkladatele příspěvku nelze použít existující daňovou ani pracovněprávní úpravu – § 24 odst. 2 písm. k) ZDP a § 152 zákoníku práce (zákon č. 262/2006 Sb.). Důvodem je podle něj zejména skutečnost, že vždy je jako součást náhrad uváděna také náhrada spotřebovaných pohonných hmot, ke které při použití elektromobilu nedochází.

Dále popisuje reálné možnosti majitele či uživatele elektromobilu ohledně nabíjení jejich zásobníků energie:

Výrobci udávají předpokládanou spotřebu energie na ujetý kilometr, která se ale liší podle typu elektromobilu, náhonu (počtu náprav), roční době, profilu trati, hustoty provozu a dalších parametrů. Spotřeba bývá uváděna podle evropského měřícího standardu NEDC pro provoz ve městě a mimo obydlené oblasti, plus kombinovaná.

Sledovat skutečné náklady na dobíjení elektromobilů a tím pádem náklady na ujetý kilometr by představovalo v praxi zcela neúměrnou administrativní a evidenční zátěž, navíc s velmi omezenými možnostmi prokazování.

Cílem je tedy definovat dále postup pro určení náhrady za ujetý kilometr, podobně jako je tomu u vozidel se spalovacími motory nebo s pohonem na LPG/CNG, kdy lze ovšem na rozdíl od elektromobilů předložit vždy doklad o nákupu pohonné látky. V případě elektromobilů je také nutno řešit situace, kdy nejsou k dispozici konkrétní údaje v technickém průkazu vozidla, ani uváděná výrobcem.

(Dlouhé vyjádření k druhé variantě je zkráceno.)

daňový poradce č. 3826

U některých strojů (např. počítačová tiskárna, obráběcí stroje, auta) je z výroby softwarově nastavena různá výkonnost i rozsah funkcí. Načež má zákazník možnost za úhradu získat kód, kterým „odemkne“ další funkce nebo zvýší výkon stroje (tzv. Function on Demand). Příspěvek hledá daňové řešení těchto nových technologií.

Z hlediska daňového z využívání nastíněné „Function on Demand“ vyplývají následující otázky:

Technickým zhodnocením (dále jen „TZ“) se rozumí také modernizace spočívající v rozšíření vybavenosti nebo použitelnosti majetku. Dle § 6 odst. 9 vyhlášky č. 500/2002 Sb., provádějící zákon o účetnictví pro podnikatele, dlouhodobým nehmotným majetkem („DNM“) není software pro řízení technologií nebo pro zařízení, která bez tohoto software nemohou fungovat. Přičemž, nejde-li účetně o DNM, nemůže jít ani o daňový nehmotný majetek.

Podle autora platba za zpřístupnění dalších technických funkcí stroje splňuje definici TZ hmotného majetku. Z technického hlediska sice jde o odměnu za nový software („SW“) nebo za zpřístupnění SW dodaného již se strojem, nicméně jde o SW, který je těsně vázán na konkrétní stroj, který by bez něj nemohl řádně fungovat.

U daňových nerezidentů ČR podléhají české dani z příjmů jen příjmy ze zdroje na našem území, které taxativně vymezuje § 22 ZDP – nestanoví-li mezinárodní smlouva o zamezení dvojího zdanění jinak. Podle § 22 odst. 1 písm. g) bodu 1 ZDP patří mezi tyto příjmy náhrady za poskytnutí práva na užití nebo za užití předmětu průmyslového vlastnictví, počítačových programů (SW), výrobně technických a jiných hospodářsky využitelných poznatků (know-how). Ovšem podle předkladatele není pro českého zákazníka cílem platby za „Function on Demand“ získat od výrobce stroje SW, nýbrž rozšíření funkcí anebo zvýšení výkonu stroje.

Podle předkladatele, i když ZDPH výslovně nestanoví, zda plnění ve formě zpřístupnění již existujících funkcí hmotného majetku má být považováno za dodání zboží nebo poskytnutí služby, blíží se charakterem plněním uvedeným v § 10h ZDPH (např. převod patentu, licence, ochranné známky a podobného práva…), které jsou službami, proto by mělo být plnění pro účely DPH považováno za službu. Při dodatečném dodání a instalaci SW dálkově výrobcem stroje pak není pochyb, že jde o službu, a to elektronicky poskytnutou podle § 10i odst. 2 písm. c) ZDPH. Proto nemá-li dodavatel sídlo v ČR, uplatní českou DPH příjemce – pokud je osobou povinnou k dani (podnikatelem), jinak tak činí dodavatel ve zvláštním daňovém režimu jednoho správního místa (MOSS).