Průvodce Koordinačními výbory, 15. část

Nejčastěji je předmětem těchto odborných diskuzí zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů („ZDP“) a zákon č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů („ZDPH“). V dnešním již 15. pokračování dokončíme příspěvky roku 2018 a začneme s letoškem, přičemž se kromě zmíněných dvou hlavních daní dostanou ke slovu také tzv. energetické (ekologické) daně i zákon č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „DŘ“).

, daňoví poradci č. 3353 a 5368

Tento příspěvek má za cíl vyjasnit, že pro vydání povolení k nabytí plynu bez daně je v případě zahraničních osob možné předložit výpis z obchodního nebo jiného obdobného rejstříku vedeného ve státě jejich sídla.

Daň z plynu patří mezi daně zatěžující spotřebu vybrané komodity, z čehož vyplývá možnost nabytí plynu bez daně u dodavatelů, tzn. subjektů, které plyn samy nespotřebovávají, ale dodávají jej buď dalším dodavatelům, či konečným spotřebitelům. Dodavatelem může být jak tuzemská, tak zahraniční osoba.

Zákonným předpokladem k nabytí plynu bez daně je získání příslušného povolení. Důvodová zpráva k návrhu zákona o dani z plynu v této souvislosti uvádí, že „ “. Zákon o dani z plynu upravuje postup a podmínky vydání povolení k nabytí plynu bez daně na základě návrhu žadatele.

Náležitosti návrhu na vydání povolení k nabytí plynu bez daně vyjmenovává § 13 odst. 2 zákona o dani z plynu. Přičemž v písmenu c) zakládá povinnost navrhovatele přiložit k návrhu výpis z veřejného rejstříku potvrzující pravdivost a aktuálnost některých skutečností. Ustanovení podle autora jednoznačně stanovuje tři rovnocenné možnosti, jak může navrhovatel této povinnosti dostát. Jedná se o možnosti předložení výpisu: a) z obchodního rejstříku, b) ze živnostenského rejstříku, c) z jiného obdobného rejstříku, je-li navrhovatelem zahraniční osoba.

Z ustanovení zákona o dani z plynu je zřejmé, že zákonodárce výslovně počítal s možností udělení povolení k nabytí plynu bez daně zahraničním osobám. Zároveň z žádného ustanovení ani účelu zákona o dani z plynu nevyplývá, že by tyto zahraniční osoby byly povinny mít v ČR zřízenu organizační složku. Naopak citované ustanovení § 13 odst. 2 písm. c) výslovně uvádí možnost předložení výpisu nejen z obchodního či živnostenského rejstříku, ale také z jiného obdobného rejstříku, je-li navrhovatelem zahraniční osoba.

Pokud by správce daně vyžadoval předložení výpisu z obchodního rejstříku či živnostenského rejstříku vedeného v ČR, došlo by k narušení rovných podmínek podnikání, když by zahraniční osoby musely oproti tuzemským osobám učinit dodatečný krok v podobě založení české organizační složky. S povinností založit organizační složku v ČR by se zahraniční osoby v podstatě nuceně stávaly usazenými v tuzemsku. Princip svobody podnikání v podobě rovných podmínek k podnikání bez ohledu na (ne)usazení by ztratil jakýkoliv význam, jelikož by se jednalo o rovnost podmínek již pouze v tuzemsku usazených subjektů.

(stručný výběr z obsáhlého vyjádření)

daňoví poradci č. 2399, 5170 a 4503

Při štěpení nebo naopak spojení akcií dle § 342 zákona č. 90/2012 Sb., o obchodních společnostech a družstvech (zákon o obchodních korporacích), ve znění pozdějších předpisů („ZOK“), není zřejmé, zda dochází k přerušení časového testu pro účely osvobození příjmu z prodeje akcií.

Podle § 4 odst. 1 písm. x) ZDP se 3letý časový test pro osvobození příjmů z prodeje akcie nepřerušuje mimo jiné při výměně akcie emitentem za jinou akcii o celkové stejné jmenovité hodnotě. Citované ustanovení používá výraz „akcie“ v jednotném čísle, takže by se při striktně gramatickém výkladu vztahovalo pouze na situace, kdy jedna akcie je vyměněna za jednu jinou akcii. Dle názoru předkladatelů tak ustanovení dopadá zejména na situace, při nichž dochází ke změně formy akcie či druhu bez vlivu na jmenovitou hodnotu akcie. Jazykovým výkladem ale nelze dovodit, že by § 4 odst. 1 písm. x) ZDP dopadal i na štěpení nebo spojení podle § 342 ZOK. Avšak dále dodávají, že na druhou stranu by takový výklad pak nebyl v logickém souladu s navazující formulací „o celkové stejné jmenovité hodnotě“, kdy výraz „celková (…) hodnota“ se musí logicky vztahovat k více akciím než jedné.

Naproti tomu do konce roku 2013 věcně shodný daňový časový test na situaci popsanou výše výslovně dopadal: – pojem „akcie“ byl použit v množném čísle. Důvodová zpráva k zákonu č. 458/2011 Sb., o změně zákonů související se zřízením jednoho inkasního místa a dalších změnách daňových a pojistných zákonů, který ZDP novelizoval od 1. 1. 2014, v souvislosti s rekodifikací civilního práva neuvádí, proč došlo k terminologické změně z „výměna akcií“ na „výměna akcie“.

Dle autorů teleologický výklad daného ustanovení vede k závěru, že časový test se nepřerušuje ani při výměně akcií (množné číslo), včetně štěpení nebo spojení akcií, pokud je zachována celková jmenovitá hodnota nově vydaných a původních akcií bez ohledu na jejich počty. A to hlavně proto, že tyto operace nevedou k reálnému nabytí akcií nových, ale pouze ke změně uspořádání již držených akcií co do počtu a jejich dílčích hodnot.

daňová poradkyně č. 4991

Cílem příspěvku je posílení právní jistoty daňových poplatníků v případě ukončení „staré“ smlouvy o penzijním připojištění a převedení naspořených prostředků v plné výši na „novou“ smlouvu – o doplňkovém penzijním spoření, nebo o penzijním pojištění – která splňuje podmínky stanovené zákonem o daních z příjmů.

Penzijní připojištění se státním příspěvkem vzniklo v roce 1994 jako státem regulovaný spořicí produkt pro dlouhodobé a relativně bezpečné ukládání a zhodnocování peněžních prostředků s cílem jejich čerpání zejména formou doživotní penze. V souvislosti s důchodovou reformou byly od roku 2013 penzijní fondy spravující penzijní připojištění převedeny do tzv. transformovaných fondů, do kterých již není možné vstoupit. Nicméně tyto původní „staré“ smlouvy o penzijním připojištění byly ponechány a stále běží v původním režimu.

Nástupcem se stalo doplňkové penzijní spoření, v němž penzijní společnosti spravují tzv. účastnické fondy umožňující i rizikovější (ale potenciálně výnosnější) investování. Pod tlakem EU existuje také možnost smlouvy o tzv. penzijním pojištění, které na fondovém principu spravují hlavně zahraniční instituce penzijního pojištění.

Při splnění podmínek stanovených v § 15 odst. 5 ZDP si může poplatník – účastník některého ze zmíněných penzijních produktů – od základu daně z příjmů odečíst zaplacené příspěvky až do ročního úhrnu 24 000 Kč.

Podle právní úpravy poplatník nemůže mít souběžně dvě a více smluv o penzijním připojištění se státním příspěvkem a/nebo doplňkovým penzijním spořením, na které si platí příspěvky. Jedinou okrajovou výjimkou, kdy poplatník může mít uzavřeno více smluv zároveň, je tzv. zmrazení smlouvy. Státní příspěvek je poskytován pouze na jedno penzijní připojištění/doplňkové penzijní spoření dle rodného čísla poplatníka.

Vzhledem k výše uvedenému tak mohou nastat situace, kdy se poplatník rozhodne ukončit „starou“ smlouvu o penzijním připojištění a uzavřít „novou“ smlouvu o doplňkovém penzijním spoření, popřípadě uzavřít „novou“ smlouvu o penzijním pojištění. Přičemž nová smlouva bude splňovat veškeré podmínky pro uplatnění odpočtu od základu daně a budou na ni plně převedeny veškeré naspořené prostředky (tj. poplatníkovi nebude penzijní společností nic vyplaceno). Převod prostředků ze „staré“ smlouvy na „novou“ smlouvu může nastat v rámci jednoho transformovaného fondu/účastnického fondu nebo i v rámci různých fondů. Obdobná situace může nastat i v případě poplatníka, který se rozhodne uzavřít jinou smlouvu o doplňkovém penzijním spoření apod.

Problémem je, že § 15 odst. 5 ZDP stanoví, že pokud poplatníkovi zanikne penzijní připojištění, penzijní pojištění nebo doplňkové penzijní spoření bez nároku na penzi apod., a je mu vyplaceno odbytné apod., tak zaniká nárok na uplatnění zmíněných nezdanitelných částek a musí tzv. dodanit takto uplatněné odpočty za uplynulých 10 let.

daňová poradkyně č. 4991, asistentka daňové poradkyně a advokátní koncipientka

Cílem příspěvku je sjednocení přístupu ve věci podávání hlášení k dani vybírané srážkou podle zvláštní sazby daně v souvislosti s výplatou, poukázáním nebo připsáním odměny člena orgánu právnické osoby (daňového nerezidenta ČR) v návaznosti na novelu ZDP provedenou s účinností od 1. 7. 2017 zákonem č. 170/2017 Sb., kterým se mění některé zákony v oblasti daní.

Odměna člena orgánu právnické osoby je považována za příjem ze závislé činnosti dle § 6 odst. 1 písm. c) ZDP. Pokud plyne daňovému nerezidentovi ČR, jedná se o příjem ze zdroje na území Česka podle § 22 odst. 1 písm. g) bod 6 ZDP, a to bez ohledu na to, zda je činnost člena orgánu právnické osoby vykonávána na našem území.

Tento příjem podléhá tzv. srážkové dani vybírané srážkou dle § 36 odst. 1 písm. a) bod 1, popřípadě § 36 odst. 1 písm. c) ZDP. Podle § 38d odst. 1 ZDP je plátce daně povinen provést srážku daně při výplatě, poukázání nebo připsání úhrady ve prospěch poplatníka, avšak nejpozději v den, kdy o dluhu účtuje. Načež je do konce následujícího kalendářního měsíce povinen sraženou daň odvést svému místně příslušnému správci daně.

Současně s odvodem sražené daně je plátce povinen tuto skutečnost - s výjimkou příjmů podle § 6 odst. 4 ZDP (zejména odměny z dohod o provedení práce do 10 000 Kč) - týkající se pouze zahraničních subjektů oznámit správci daně na tiskopise vydaném Ministerstvem financí. Přičemž ke změně došlo zákonem č. 170/2017 Sb. k 1. 7. 2017, kdy bylo nahrazeno slovy a byla změněna na V důvodové zprávě k této novelizaci je uvedeno:

Na uvedené změny dosud nezareagovala Finanční správa úpravou příslušného formuláře, který je stále nazýván HLÁŠENÍ PLÁTCE DANĚ o dani z příjmů vybírané srážkou (tiskopis č. 25 5478 - vzor č. 13). U formuláře je i nadále ponechána možnost podání řádného nebo následného hlášení včetně kolonky pro uvedení data zjištění důvodů pro podání následného hlášení. Podle předkladatelů tímto tedy vzniká rozpor mezi textem zákona a zněním formuláře, který byl sice vydán k provedení zákona, avšak nereflektuje změnu provedenou zákonem č. 170/2017 Sb. Zatímco zákon hovoří o „oznámení“, formulář stále uvedenou písemnost označuje jako „hlášení“.

daňový poradce č. 1757

Novela ZDP (zákon č. 170/2017 Sb.) přinesla možnost odepisovat technické zhodnocení („TZ“) jakýmkoliv oprávněným uživatelem majetku, například podnájemcem. Čímž ale vyvstal problém, co při ukončení podnájmu současně s nájmem – hodnotu TZ má i tehdy zdanit nájemce, přestože toto TZ nebude moci využívat, nebo ne?

Ustanovení § 28 odst. 7 ZDP odkazuje na obdobné použití principů týkajících se situace, kdy TZ odepisuje nájemce (§ 28 odst. 3 ZDP). Z tohoto hlediska se pro tyto účely považuje podnájemce za nájemce a osoba, která umožňuje majetek užívat (nájemce), za vlastníka. Tuto novou právní úpravu ale v praxi provázejí výkladové problémy a nejasnosti. Jednou z nich je otázka vzniku zdanitelného nepeněžitého příjmu podle § 23 odst. 6 ZDP při ukončení podnájemního vztahu - když podnájemce odepisoval TZ - pokud současně končí také nájemní smlouva, přičemž nedochází k žádné úhradě za TZ ze strany pronajímatele (vlastníka) ani ze strany nájemce.

Při čistě gramatickém výkladu § 28 odst. 7 ZDP by dle autora měl vzniknout nepeněžitý příjem jak na straně vlastníka, tak na straně nájemce. Takovýto výklad je však podle něj nutné odmítnout z řady důvodů. Zejména je nezbytné zohlednit judikaturu k definici příjmu, který může podléhat dani. K čemuž cituje z několika rozhodnutí Nejvyššího správního soudu, například: K žádné takové situaci přitom v řešeném případě u nájemce nedochází, jelikož s podnájmem končí i nájem, takže předmět nájmu – zhodnocený díky TZ podnájemce – nemá po odchodu podnájemce ani na okamžik v dispozici nájemce, ale přechází rovnou do dispozice vlastníka.

Také další argument vychází z judikatury, podle níž nelze vycházet pouze z jazykového výkladu právní úpravy, a to i v situaci, kdy se zdá být text právní normy jednoznačný a nesporný: “. Právní normu je třeba vykládat i s použitím jiných metod, jako je výklad teologický či historický, které osvětlí zejména Důvodová zpráva dané novely - zákona č. 170/2017 Sb., z níž dle autora nevyplývá, že by v popsané situaci bylo záměrem zákonodárce duplicitní zdanění nepeněžního bezúplatného příjmu. Naopak z ní plyne, že smyslem § 23 odst. 6 ZDP je, že nepeněžní příjem vzniká tomu, komu po ukončení užívání původcem TZ nově vzniká právo užívat takto zhodnocený majetek. Při současném ukončení nájmu a podnájmu tak nevzniká nepeněžní příjem nájemci, protože nemá užívací právo k majetku, které z podnájemce přešlo rovnou na vlastníka, kterému jedinému tak může vzniknout nepeněžní příjem z TZ.

Dalším argumentem předkladatele – který opět opírá o rozhodnutí Nejvyššího správního soudu – je, že je nutné zohlednit, že v řešené situaci by nájemce měl jen zdanitelný příjem, který by však zřejmě nebylo možné žádným způsobem dle současné právní úpravy zohlednit v jeho daňových nákladech. A dodává, že by i vzhledem ke znění Důvodové zprávy měla být jednoznačně aplikována zásada v pochybnostech ve prospěch poplatníka.